“前补后抵”问题与规范补税行为的思考

“前补后抵”问题与规范补税行为的思考 来源：南京市地税局 作者：王军 日期：2013-01-14 字号[ 大 中 小 ] 　　一、“前补后抵”存在的主要问题　　1、目前发现“前补后抵”的类型有两个：一是将补缴以往年度的税款均以所属以后年度税款的名义记入“应交税金”科目中。二是在本年度期间，随意自行调节各月的税款入库期限，以所属后期税款的名义入库并抵缴前期应缴未缴的税款。缴纳的形式也分两种：一是以真实的项目内容缴纳，这大多是在查补入库的情况下发生。二是以本年或本期的税款名义缴纳并间接抵缴前期应缴未缴的税款，这种情况是在纳税人自行申报的情形下发生。　　2、“前补后抵”问题一般集中在房地产开发销售和有关工程施工等单位，主要涉及税种有营业税和企业所得税等。分析其客观原因是：按预售收入缴纳营业税和企业所得税、以及跨年度工程收入应纳的税金等项目，在取得预售款或结算收入实现时，同一应税业务项目涉及不同的纳税期间，纳税人以预交税金或清算税金等为理由，将某应税业务项目的应纳税额“连续滚动”地反映在以前或以后的各个纳税期间中。　　3、“前补后抵”的特点有二：一是违反税款申报的真实性和准确性。先少申报缴纳本期的应纳税额，然后又将少缴税额以后期名义申报缴纳、多申报了以后期间的应纳税额并且也通常不申请退税；二是具有补缴税款被抵消、违法行为跨越各个年度和以后纳税期间、容易被忽略和比较隐蔽的特点。如仅从一个纳税期间检查，纳税人确实有补缴或抵缴前期税款的行为，似乎没有少缴应纳税额的结果。　　4、“前补后抵”的问题是造成少缴税款的重要因素之一。一些纳税人采取上述不真实申报和不准确记账的手段，利用“前补后抵”的方式少缴税款，以至于将偷税行为延续下去。通过案例将以前期间少缴税和“补税”期间应纳税额综合检查比较，可以分析出其少缴税的全过程：　　（1）如以前年度期间应纳税额165万元，少申报缴纳税款59万元；以所属以后年度某个期间的名义，纳税人自行“补缴”税款59万元，并可在核查时向税务机关证明自己已主动改正、没有造成少缴税款的结果，最多被加收税款滞纳金或从轻处罚。因补税行为所在本年度因各期税款缴纳和汇算期尚未全部结束，所以一般还不在检查期间内。　　（2）在以后期间，税务检查上述“补缴”行为所在年度的时候，当年共计应纳税额315万元，“应交税金”科目中已交金额和缴款书金额也均为315万元，看似平衡，但实际缴纳税额中包括上述的补税59万元。如果不了解以往年度的情况、或者因以往年度已经检查而无法想到需要将两个期间联系在一起进行核查，就不会发现问题。两年合计应纳税额=165+315=480万元，实际缴纳合计421万元，最终汇算相关年度税款的结果还是少缴了59万元。　　（3）需要注意的一种情形是，在本年度补缴以往年度的税款，同时本年度的税款也已足额缴纳，虽然两个年度的税款均已缴纳，但税款均已本年度的已交税金名义入账，留下了一个税收漏洞。如本年应纳税额165万元，已缴165万元，另补缴以往年度的税款125万元，合计本年已交税金为=165+125=290万元。如果在汇算或检查该年度的税款时，存在有调增计税依据而需要补税130万元的情形时，由于记入本年度的已交税金包括了多记的125万元，所以就会掩盖了需要调增补税的真相，错误地补税130-125=5万元，漏掉了被抵消的税款125万元。　　综述“前补后抵”问题的实质是：通过不如实申报应纳税额的所属期限而间接取得以往纳税期间的补税凭证，将所属以往期间的税款记入补税期间的已交税金，混淆不同纳税期间的已纳税额，将同一项税金前补少缴税款、后抵应纳税额，造成不能明确划分相关期间的已纳税额或少缴应纳税额的结果，同时逃避自行补税应缴的税款滞纳金和未如实申报应承担的行政处罚。其行为违反税收征管法有关应按照规定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，不得编造虚假的计税依据等规定，其性质根据是否构成少缴应纳税额的结果，分别构成采取虚假的申报手段偷税和编造虚假的计税依据等两种违法行为。　　二、解决“前补后抵”涉税违法行为的可行对策　　“前补后抵”是一种涉税违法行为，通过实施有针对性地税收征管、建立科学的税收信息分析系统和采取税务检查等方式，可以有效地控制其对税收的侵蚀度。可行对策是：　　1、补充税务行政处理决定书关于补税的涉税调账内容，并作为处理决定的必要项目之一。包括应入账的完税凭证、处理决定书和应记入的科目。明确禁止将所属以前期间的补税金额记入以后纳税期间的应纳税额中、抵减后期应纳税额、将产生补税原因的处理决定书隐匿账外等现象，杜绝所谓不懂税务会计处理的各种借口，同时也产生告知纳税人义务和法律责任的法律效力。　　2、完善税收征管信息系统，利用科技手段填补人工处理方式的疏漏，增强对涉税问题的“预警效率”。针对涉及问题较多的税种，重点采集各纳税期间的计税依据，如营业收入和应纳税所得额等，系统自动比对应纳税额和已纳税额的对应关系，最终产生一个纳税期间和相关各纳税期间的税收分析，可以辅助税务机关判断纳税人在整个持续经营期间是否有“前补后抵”的纳税问题。　　3、提高日常税收征管的快速反应能力，及时发现和处理“前补后抵”的纳税问题。（1）对纳税人在申报期限外又增加申报纳税的信息，由征收部门迅速反馈给主管税务部门，通过人机结合分析的方式，对大额异常波动的情形作为纳税评估和调查的重点，防止问题的产生和累积。（2）在征管部门查实未如实申报纳税期限的已入库税款后，应采取以下措施予以纠正：限期作出正确的纳税申报，在已开出的完税凭证上由税务机关标注正确的所属期限，同时告知其正确的涉税会计处理方法，对已违反税收征管法的行为作出处罚决定、按规定加收税款滞纳金。　　4、税务机关应对有预售收入税款、跨期汇算应纳税额行为的重点纳税人进行检查，检查期间应综合相关年度的税款缴纳情况，查证多申报缴纳本期税额的真实原因，从而完整地确认应纳税额，堵塞不同检查期间首尾分离、税款“前补后抵”的漏洞。 税收，是国民经济最为重要的调节器，随着经济的发展，税收法律愈发繁杂，税收调整愈发频繁，作为企业财务人员，掌握着企业的税收命脉，迫切需要综合的税务管理能力，加入税务经理专修班，掌握税务实务、税务筹划、税务稽查、税务行政复议，拓宽税务处理软技能，成为优秀的财会人。