土地及土地使用权的审计案例三来源：作者：日期：2008-08-07字号[ 大 中 小 ] 　　注册会计师吴生审计富达公司2001年度会计报表固定资产项目时，了解到富达公司当年报废第二生产车间厂房一栋，公司已按照《企业会计制度》的规定通过固定资产清理进行了处理.在查阅该项目固定资产清理资料时，注意到该厂房的原值中包括了所占用土地使用权100万元，按当时支付土地出让金购买土地使用权的协议规定使用年限为50年计算，该土地剩余使用年限为20年.　　案例分析：财政部《实施及其相关准则问题解答=（财会[2001]43号）文规定：土地使用权转入房屋，建筑物的价值后，其价值摊销年限如何确定　　答：公司以购入或支付土地出让金方式取得的土地使用权的账面价值，转入开发商品房成本，或转入在建工程成本后，其账面价值构成房屋，建筑物实际成本.如果土地使用权的预计使用年限高于房屋，建筑物的预计使用年限的，在预计该项房屋，建筑物的净残值时，应当考虑土地使用权的预计使用年限高于房屋，建筑物预计使用年限因素，并作为净残值预留，待该项房屋，建筑物报废时，将净残值中相当于尚可使用的土地使用权价值部分，转入继续建造的房屋，建筑物的价值，如果不再继续建造房屋，建筑物的，则将其价值转入无形资产进行摊销.如公司将土地连同地上房屋，建筑物一并出售的，按其账面价值结转固定资产清理.　　执行《企业会计制度》前土地使用权价值作为无形资产核算而未转入所建造的房屋，建筑物成本的公司，可不作调整，其土地使用权价值按照《企业会计制度》规定的期限平均摊销.　　据此，注册会计师吴生应进行如下审计处理：　　1.提请被审计单位在进行固定资产报废时，将尚可使用的土地使用权价值部分转入无形资产，其调整的价值为：100÷50×20=40（万元），为此，建议富达公司作如下会计调整：　　借：无形资产——土地使用权 400000　　贷：固定资产清理 400000　　借：固定资产清理 400000　　贷：营业外支出 400000　　2.应将审验情况及被审计单位的调整情况详细记录于审计工作底稿中.　　3.如被审计单位拒绝调整，审计人员应考虑出具保留意见或否定意见的审计报告.　　（二）案例评价　　我国实行土地的社会主义公有制，即全民所有制和劳动群众集体所有制.由于土地的所有权为国家所有，按目前有关法规规定，除国有企业可以经过批准无偿取得“划拨土地使用权”外，其他企业和单位的土地使用权可以通过“评估作价入股”，缴纳“土地出让金”，缴纳“场地使用费”或签订租赁合同支付租全的形式取得土地使用权.因此，企业对土地取得和使用，权利和义务就构成了土地资产会计核算的重要内容.根据上述土地资产会计核算的特殊性，注册会计师在审计实务中应从以下两个方面来实施土地资产审计程序：　　一是审计“固定资产——土地”的特殊考虑.注册会计师审计国有企业“固定资产——土地”项目时，必须通过获取审计证据确认其确实属于国有企业历史形成，或1997年“清产核资”过程中根据有关规定按评估价值50%入账确认的数额；同时，还应向被审计单位获取有关土地管理部门颁发的“土地使用证”，并验证其实际占用情况.　　二是审计“无形资产——土地使用权”的特殊考虑.注册会计师审计“无形资产——土地使用权”时，应实施以下审计程序：　　*9，索取并查阅被审计单位所在土地管理部门的土地使用权出让合同及“土地使用权证”，并应查验其一致性；　　第二，对通过“转让”方式取得的土地使用权，除索取双方签订的转让合同外，还应查验有关办理土地过户手续，并确认土地剩余使用年限是否明确；　　第三，查验入账的土地使用权数额，在征用土地过程中向原土地使用者支付的各种补偿费用有无属于应计入固定资产价值的；　　第四，查验账面所列土地使用权期间是否已开工建造自用项目，如已开始建造，是否按《企业会计制度》的规定将其相应的账面价值转入在建工程成本；　　第五，查验摊销的数额，是否将原取得的价值扣除已转入在建工程部分数额在土地使用权规定的使用年限内计算；　　第六，查验核对是否有应办理缴纳土地出让金取得土地使用权，应办理土地使用权租赁合同而未办理的事项；　　第七，对国有企业以外的公司，企业，注册会计师还应查验实际占用的土地是否全部取得土地管理部门颁发的“土地使用权证”或“土地使用权租赁合同”，如被审计单位存在不具备上述审计证据的土地资产，应向被审计单位索取相关说明，必要时，应在审计报告中以适当的方式表达审计意见.