针对某冶金设备企业增值税的纳税评估案例分析

针对某冶金设备企业增值税的纳税评估案例分析来源：中国税网作者：日期：2009-08-17字号[ 大 中 小 ] 　　一、内容提要　　（一）评估对象基本情况　　某冶金设备公司（以下简称A公司）成立于1997年9月26日，11月1日认定为增值税一般纳税人，注册资金为100万元，主要从事渣罐、中间罐及其辅助配件等非标准冶金设备的生产和销售，属金属制品业中的金属包装容器制造。2006年和2007年1-8月销售额分别为170.85万元、414.33万元，应缴增值税分别为4.27万元和0.13万元，企业所得税由地税征管。　　（二）评估工作简介　　2007年9月11日，区局指派我小组对A公司实施纳税评估，成员为张祝强、周侃乐、武素云。税种为增值税，评估税款所属期为2006年1月1日至2007年8月31日，9月26日评估终结，实施期限为15天。　　（三）评估主要成效和影响　　对A公司实施纳税评估，是以行业税源管理为基础，从金属制品业这条“线”筛选纳税风险级次较高的纳税人作为评估对象（点），以一类异常指标作为审核分析起因，进行全面、系统、翔实的数据审核分析，实施具体纳税评估。同时将A公司存在的具有行业共性的涉税问题放射到行业税源管理中，既能解决“个案”存在的涉税问题，又能以“点”促“线”促进、优化行业税源管理，对提高行业纳税人依法纳税遵从度起到事倍功倍的作用。桥东国税局正在以此为突破口，沿着这条评估思路，进一步大胆尝试，建立集体税务约谈和普查相结合的税源管理制度，达到以“评”促“管”、事半功倍的税源管理效果。　　二、案例介绍　　依据《纳税评估实施办法》规定的程序和环节，我小组对A公司实施了纳税评估。　　（一）分析选案　　1、选案背景　　我局金属制品业共计30户，其中生产金属包装容器的有14户，该行业年销售收入和应纳税额分别占全局应税收入和应纳税额的7.5%、8.1%，在我局具有一定的地位和代表性。其行业经营特点为：产前签订合同，根据合同签订的批量采购原材料，依据购货方提供的生产图纸进行加工制造，产成品均为非标准设备或配件，按规定的日期交货，生产具有明显的周期性和定向性。　　A公司不仅税负低于同行业税负预警下限值，而且平均毛利率也低于同行业（见附表1），据此，我局将该单位确定为评估对象。　　2、审核分析　　我小组通过“一户式”查询，对A公司评估税款所属期的增值税申报税、资产负债表、利润表等涉税数据信息进行了逐月采集，依托《邢台市国家税务局纳税评估系统》，根据评估指标测算公式及使用分析方法，利用EXCEL公式和函数，进行了各项指标测算和人工分析，与该行业生产经营特点结合，分别进行了数据趋势分析、专项分析和综合分析，发现A公司存在以下纳税疑点：　　疑点一：税负变动率和差异率较突出的问题。　　结合表1-1，对A公司2006年和2007年1－8月份的税负分别进行了纵向和横向比较：税负变动率＝（0.03%-2.5%）÷2.5%×100%＝-98.8%；2007年税负差异率＝（0.03%-2.6%）÷2.6%×100%＝-98.85%，2006年税负差异率＝（2.5%-2.6%）÷2.6%×100%＝-3.85%。通过纵向与横向比较，A公司增值税税负变动率和差异率的问题比较突出，应通过销项税额、进项税额和应纳税额数据的变动进行税金趋势（见附表2）分析。（年度：2006年－2007年8月）　　附表数据初步分析：　　1、2006年8-11月份出现集中采购原材料，导致取得并抵扣进项税额较为集中，形成较大的留抵税额，而销项税额实现较为平缓，这与企业生产周期和集中交货经营特点不符合，可能存在人为“以票控税”、调节应纳税额。　　2、2007年销项税额比2006年同期增长较快，但应纳税额没有同比例增长，有隐瞒或推迟销售收入的可能；2006年9月－2007年8月共计实现销项税额为100.01万元，应纳税额0.13万元，应重点对2006年9月－2007年8月份的税金进行重点约谈或核查。　　疑点二：“预收账款”占申报收入比率较高的问题。　　资产负债表“预收账款”项目：2006年年初余额为0元，年末余额为128.27万元，2007年8月底期末余额为217.31万元，结合2006年1月1日至2007年8月份购销货物数据变动趋势图表（见附表3）　　附表数据趋势分析：　　1、参照该行业生产经营特点，A公司与委托方签订生产加工合同时以及根据生产完工程度，分期收到预收工程款应属正常，但预收账款占申报收入的28%，此比率较异常；　　2、A公司从采购货物到生产完工具有明显的周期性，一般在2个月左右。2006年8－11月份期间出现2次采购原材料高峰，仅在12月份出现1次低于原材料采购峰值的销售高峰，而在2007年2月－5月出现约40万元不同峰值的销售，并且低于原材料采购峰值，如果与预收账款占申报收入的比率结合起来分析，A公司很有可能存在推迟申报销售收入的问题，应对预收账款、合同交货时间及销售收入确认时限进行重点约谈或核实。　　3、2006年8－11月份和2007年6－7分采购货物较为集中，说明签订的生产合同时间集中、批量较大。如果受生产能力限制，又要按合同规定的日期交货，有可能存在对外转包部分加工业务，应对该期间应付账款或其他应付款科目进行重点约谈或核查。　　指标测算与配比定性分析（详见表1－4）：A公司主营业收入与主营业务成本和应纳税额的变动率不匹配，主营业务成本变动率与主营业务收入变动率弹性系数＝158.14%÷140.37%＝112.66%，大于1；主营业务成本变动率与应纳增值税变动率弹性系数＝158.14%÷（-96.76%）＝-163.44%，小于1，据此分析A公司可能存在不计销售收入的问题。（见附表4）　　疑点三：“其他应付款”增长较快的问题。　　资产负债表“其他应付款”项目：2006年年初余额为45.38万元，年末余额为19.47万元，2007年8月期末余额为54.60万元。结合行业特点分析，A公司生产加工过程应产生下脚料或金属屑等废弃物，或在某期间签订合同不多时，对外承揽零星加工业务，应在“其他业务收入”反映销售下脚料或对外承揽零星加工的业务收入，但在利润表的“其他业务利润“栏没有反映其他业务净收入，有可能利用“其他应付款”科目隐瞒下脚料或对外承揽零星加工业务的销售收入。　　疑点四：存货金额中含有“货到票未到”的问题。　　2007年8月“预付账款”期末余额为41.14万元。2006年1月1日至2007年8月31日进项税额累计为134.61万元，2006年存货期初余额为68.25万元，2007年8月期末余额为182.07万元，主营业务成本为724.21万元。进项税额还原货物采购金额为791.82万元（134.61÷17%），采购货物控制数为838.03万元[采购货物控制数＝（存货期末余额－存货期初余额）＋主营业务成本）＝(182.07-68.25)+724.21]，采购货物控制数与进项税额还原数差额不大。　　数据初步分析：　　1、钢材市场货源并不紧张，A公司41万余元货币资金被供货方占用，这与钢材市场行情不符。由此推断，A公司有可能通过“预付账款”科目核算“货到而票未到”的采购货物，应对采购货物核算进行重点约谈或核实；　　2、如果A公司通过“预付账款”核算“货到而票未到”业务，正常会计处理为“借：预付账款——××公司，贷：银行存存款（现金）”，原材料科目不核算“票未到”的货物金额，而采购货物控制数中却包含此数，有可能在实际生产中，“票未到”的货物被生产车间领用，其金额有可能记入“生产成本”中，应对“原材料”贷方金额与“生产成本”借方金额进行重点约谈或核实。　　疑点五：固定资产突出增加的问题。　　资产负债表“固定资产原价”项目：A公司2006年年初余额为8.97万元，在建工程余额为19.09万元，当年9月份期末余额为47.59万元，增加了38.89万元。　　初步分析：　　1、2006年9月份增加固定资产，其目的是为了解决生产能力，与2006年8－11月份大量采购原材料所反映较多的生产任务相吻合；　　2、年初在建工程余额19.09万元，在2007年9月份转为固定资产，在建工期较长，有可能将购进原材料用于在建工程项目未转出进项税额，应对在建工程领用材料项目进行重点约谈或核实。　　（二）税务约谈　　经过以上分析，发现A公司存在以上5个纳税疑点，为了解决评估员与被约谈人占有企业具体信息不对等的问题，我们向A公司送达《税务约谈通知书》（送达文书均附送达回证）的同时，将《一般纳税人生产、经营数据信息采集表》（以下简称《信息采集表》，均为电子格式）一并送达，并提醒被约谈人约谈时携带该电子文档及其他有关举证资料。2007年9月14日，A公司会计和负责人携带存有《信息采集表》的优盘、合同、抵扣发票及其他相关资料如期到税务机关进行约谈，对审核分析中的5个疑点分别解释如下：　　疑点一，税负问题：我公司取得进项抵扣发票与取得货物基本同步，不存在人为调节应纳税额问题。造成应纳税额比较低的主要原因是：自2006年9月份，我公司签订生产合同较多，采购货物数量较大，并且时间较为集中，形成较大的留抵税额，实现的销项税额连续几个月抵扣不完留抵税额所致。我公司主要客户是武汉某连铸设备公司，为一般纳税人，不存在不开具发票的问题，有时对×个月开票量大时，限量购领发票还不够我公司当月开具，所以也不会存在隐瞒销售收入问题。对于A公司解释，没有足够的佐证和说服力，对其主张不予采信，应围绕是否隐瞒或推迟销售收入的问题进一步约谈举证。　　疑点二，“预收账款”问题：我公司自2006年9月份后，签订生产加工合同较多，根据合同规定，分期收到预收账款也较多，这是预收账款增长较快的主要原因。我们询问A公司有没有发出货物后仍有挂在“预收账款”的业务。A公司解释：2006年10月份，与武汉某连铸设备工程有限公司签订一份18.6金额（不含税15.9万元）的合同，由于对方提供图纸有误，导致我公司生产的中间罐达不到要求标准，发生一起经济纠纷，对方不支付剩余40%的货款［金额为7.44万元（18.6×40%）］，此笔业务至今仍挂在“预收账款”科目。被约谈人以合同举证，合同第七条规定：“标的物所有权交货之日转移，但买受人未履行支付价款义务的，标的物属出卖人所有。”第12条结算方式中规定：1、预付30%；2、进度30%；3、热试30%；4、质保金10%……6.凭全额增值税发票取热试款。按合同规定，我公司取得热试款与开票同步，但何时支付热试款主动权掌握在购货方。　　我们针对此问题，依照《增值税暂行条例实施细则》第33条规定“采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天”的政策向A公司会计进行了讲解和宣传。但A公司会计以财务制度规定的“销售收入”确认条件进行了辩解。我们依照《征管法》第20条第二款规定（即纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度、会计处理办法……与税收的规定抵触的，依照税收规定计算应纳税款）。由于合同及财务制度有关规定与税收法律、法规及政策有抵触，导致A公司会计对纳税义务确认时间理解存在认识偏差。经政策解释和宣传后,A公司愿意就此问题进行自查自纠。　　疑点三，“其他应付款”问题：A公司负责人只能解释清39.3万元货币资金来源，资金紧缺时向个人筹集借款，对15.3万元货币来源无法解释清楚。我们提醒A公司会计，从其提供《信息采集》的数据反映，生产1吨连铸机配件耗用1.226吨原材料，平均每吨产成品原材料成本为0.45万元。根据2007年8月底反映原材料期末余额为“0”，评估期间实际投入原材料应不低于838万元，通过投入产出比测算，领用原材料约1883.67（838÷0.45）吨，应产出1536.44（1883.67÷1.226）吨的产成品，约300吨下角料。A公司会计对此推算有争议，进一步解释，下脚料主要由中、簿板产生，其中有一大部分下脚料可以再利用；生产自由辊用圆钢产生金属屑较少。焊材也是主要原材料，每吨成本约0.3万元，并且产生下脚料很少。A公司会计解释较为合理，我们予以采信，纠正投入产出比测算中的偏差，改为中、厚板作为测算下脚料基数。A公司生产1吨产成品，约用0.97吨中、厚板。评估期共出库约1119吨产成品，产成品领用原材料约1153吨，约2%为正常损耗，8%为下角料，生产完工产品产生下脚料约92.24（1153×8%）吨。A公司会计和负责人被评估人员熟练应用财务知识的能力和认真态度所折服，愿意就此事自查，如果涉及应纳税款愿意补正申报。至于对外承揽零星加工业务，A公司负责人解释：签订合同集中且较多时，为赶工期，有可能对外转包部分加工业务，具体数据会计不太清楚，需问车间负责人。　　针对这一情况，我们依据《增值税暂行条例》及《实施细则》有关以物易物方式销售、视同销售、销售收入确认时限及相关的规定向A公司会计进行了讲解和宣传，会计愿意结合税收政策对照具体业务进行自查自纠。　　疑点四，“预付账款”问题：A公司会计解释：为赶工期，并按目标客户要求，我公司通过预付货款方式从上海×厂家采购过原材料约2万元。对“货到票未到”的业务先挂“预付账款”科目，等发票到后冲减“预付账款”，增加“原材料”，实际“预付账款”大概有7、8万元，主要是预付×车架厂的2个月的电费约3万元左右，从邯郸购进特种焊材预付账款约2万元。A公司实际生产经营与会计处理与我们审核分析的疑点一相符。　　我们针对“票流”与“物流”不一致的问题向会计讲，企业应通过“原材料”“暂估入库”明细科目做“货到票未到”的会计处理，以便确保账实相符。如果真如A公司会计所说，那么“采购货物控制数”测算的资产负债表存货项目数据为什么会含“货到票未到”的金额，对此问题，有必进一步约谈求证。结合《信息采集表》记载原材料出库791.82万元元，但生产成本中原材料为831万元，相差40余万元，与预付账款基本一致，A公司会计对此无法解释。在生产成本与原材料数据差异面前，只好如实说明原委，生产成本是根据车间传递的统计数据进行会计核算，车间有可能以实际领用原材料核算生产成本。同时，从《信息采集表》账簿、科目设置等信息反映，A公司没有设制造费用、在产品科目，产成品统称为连铸配件。由此推断，A公司生产成本核算比较混乱，有必要到企业实地核查。　　疑点五，固定资产问题：2006年9月，我单位新购车床2台，金额合计为19.75万元。在建工程转入19.09万元，属于2004年底购建项目，竣工后未及时入账，与新购置的车床一并转了固定资产，固定资产新增加值总计为38.8万元。对在建工程是否领用原材料有必要到企业实地查证。　　税务约谈后，A公司负责人与会计结合宣传和讲解的税收政策，对照具体业务进行了自查自纠和补正申报，具体计算过程如下［其中，评估税款所属期期末留抵税额（见附表5）（单位：万元）　　1、因经济纠纷和购货方推迟支付热试款而未及时开具发票25.91万元，销项税额为4.40万元。9月份及时确认应税收入70.40万元，销项税额11.97万元。9月份共计开具发票金额为96.31万元，销项税额共计16.37万元。　　2、以下脚料和金属屑抵顶转包工业加工劳务支出10.97万元（含税），不含税金额为9.38单价万元（10.97÷（1+7%）＝9.38），销项税额为1.59万元（1.59=9.38×17%）。　　3、2007年6月销售下脚料未申报收入3.72万元，应纳税额0.63万元（0.63=3.72×17%），加收滞纳金0.03万元。　　第2项与第3项合计，下脚料销售额共计13.1万元，市场单价约0.16万/吨，销售约81吨。　　4、2007年8月底留抵税额为9.96万元，9月份进项税额为“0”。销售额共计为109.41万元（109.41=25.91+70.40+9.38+3.72），销项税额为18.60万元（18.60=109.41×17%），应纳税额为8.64万元（8.64=18.60－9.96）。A公司同意在2007年10月9日前补正申报，并依率加收税款滞纳金。补正申报后，税负由原来的0.03%增长到1.7%。　　（三）调查核实　　经税务约谈和A公司自查自纠同意补正申报后，我小组拟定对该公司的生产成本核算资料、原材料、固定资产等内容进行实地查证。2007年9月20日，经区局分管领导批准，向A公司下达了《纳税评估调查核实通知书》，并制作了《调查核实工作底稿》，具体调查核实情况如下：　　1、生产车间：　　（1）A公司2006年9月份购置添增固定资产情况属实，在建工程为油池、与进项抵扣发票核对，未发现在建工程领用原材料现象；　　（2）中间罐产成品9台，价值约60万元；其在产品12台，自由辊约130个、毛坯和半成品约50个，在产品价值共计约80万元；焊材、中板、圆钢等原材料约40万余元；下脚料2个生产车间均有堆积，约10余吨。经存货估算约180万元，与账面价值基本相符。　　2、财务室：查阅了会计核算资料　　通过查阅，发现A公司生产成本会计核算不规范：（1）A公司未按照具体产成品归集直接成本，分摊制造成费用；（2）没设制造费用科目；（3）产成品科目期初、期末余额均为“0”，而生产车间及附近有产成品，账实不符。A公司将未发出的产成品及预提的电费包含在生产成本中，其中电费21万元，产成品价值为60多万元。A公司发出产成品时，直接从生产成本结转到产成品，再到主营业务成本，这是造成主营业务成本虚高、销售毛利率偏低的主要原因。剔除虚列生产成本因素，A公司平均销售毛利率约15%，基本与同行业持平。　　3、调查结论及建议。　　经实地查看核实，1、A公司及时确认当月应纳税义务，主动申报推迟的应税收入；2、下脚料申报吨数基本等于投入产出比测算的吨数与库存吨数的差额；3、未发现在建工程领用原材料行为，自查自纠补正申报数据与调查核实情况基本吻合。同时，督促该公司进行了账务调整，责令A公司对生产成本核算混乱情况进行限期改正，并建议税源管理部门根据《征管法》及《税收管理员制度》规定的权限和程序依法做出相应处理。　　（四）评估处理　　评估小组对A公司实施纳税评估并提出评估处理建议后，提交区局纳税评估评估小组进行评审，并做出如下处理：　　1、同意评估人员依据《纳税评估实施办法》第30条规定的程序处理。对评估人员提出的疑点二、疑点三，A公司进行自查自纠并补正申报应纳税额8.64万元，加收滞纳金0.03万元。补正申报后，A公司税负由原来的0.03%增长到1.7%。　　2、对疑点四，经税务约谈和调查核实，发现A公司会计核算不规范，会计科目设置不齐全，不能全面反映生产成本核算情况，除责令该公司限期改正外，同意评估人员移交税源管理部门依据《中华人民共和国税收征收管理法》第60条*9款第2项和64第1款的规定做出相应处理。　　三、评估建议　　通过对A公司实施纳税评估发现：1.会计核算不规范，没有按照会计规定和要求进行生产成本核算；2.销货方存在推迟确认纳税义务发生时间现象；3.存在承揽零星加工业务和销售下脚料未确认申报收入的纳税问题。纳税评估评审小组建议税源管理部门对所辖金属制品业加强以下方面普查和管理：　　（一）将纳税评估核实存在的涉税问题放射到行业中，对金属制品业及其他生产加工业开展一次普查。通过普查，采集、积累企业生产经营数据信息，分析、总结行业经营特点和规律，查找税源管理存在的漏洞和不足，制定和完善行业税源管理措施和办法。　　（二）加强财务制度和会计核算管理，尤其对是企业会计资料是否能够全面、完整、及时、准确反映生产经营情况，会计核算是否正确，会计处理是否规范进行日常管理。通过到企业生产经营实地调查，重点进行库存货物盘点与账面核对，确保账实相符，查找税源管理漏洞，加强税基源头监控，扭转管理监控中就事论事，偏重以“以票管税”、以税负单指标监控测评企业纳税信誉度等问题。　　（三）对该行业纳税人进行集体约谈，以纳税风险级次为依据对风险级次高的纳税人进行重点税务约谈和调查核实。　　截止到上报案例时，税源管理部门对金属制品行业普查、处理正在进行中。　　四、案例点评　　纳税评估从筛选确定评估对象、审核分析过程到归纳出评估疑点；从税务约谈、调查核实到评估处理，整个评估过程数据采集全面、分析透彻、逻辑严密，并且突出单指标、专项与综合分析相结合。　　本次评估最显著亮点是：以征管系统数据为基础，利用EXCEL公式或函数功能，结合纳税评估测算指标及分析使用方法，成功、高效地对A公司申报数据及财务数据进行了全面、深透分析，并根据数据生成趋势变动图，做到了数据翔实，图文并貌。在审核分析过程，不仅注重量化分析、趋势分析和定性分析，而且更注重通过数据差异和变化异常中找原因，并且步步深入、环环相扣求证异常数据，有效推进了纳税评估工作。通过《信息采集表》全面、系统将纳税人生产经营数据尽收眼底，成功解决了评估员与被约谈人因占有信息不对等而陷于你说我记“书记员”角色，增强了税务约谈互动性和针对性。如果在今后评估实践活动中，进一步拾遗补缺、纠错补偏、丰富完善，对提高纳税评估工作效率具有借鉴作用。