胜诉案下存在的问题来源：中国税务作者：李普日期：2007-11-28字号[ 大 中 小 ] 　　案例　　1997年8月，某区地方税务分局稽查二所根据举报，获知退休工程师甲为环球公司从事了一项设计工作后，分两次从介绍人手中取得设计劳务费8750元，这些收入均未纳税。稽查二所认定：甲a的行为属于偷税。依据省地税（94）001号文件规定，向甲追缴个人所得税437.05元和营业税等相关税款。　　甲缴纳了相应的税款后，并不服稽查二所作出的税务处理决定。1997年10月27日，甲向该分局申请行政复议，理由是“省地税（94）001号文件规定的征税对象为个体业主，而其本人所从事的设计劳务不适用此文件，且该税款应由支付单位环球公司代扣代缴，作为纳税人无需自行申报纳税”，要求退还缴纳的各项税款。　　该分局受理了甲的复议申请后，作出复议决定：甲利用业余时间从事设计工作，从介绍人手中两次取得劳务报酬8750元，扣缴义务人未按规定代扣代缴个人所得税，甲也未依法自行申报纳税，事实是清楚的。稽查二所调查的证据确凿，但其税务处理决定适用的依据不当，依据《税收征管法》和《行政复议条例》的规定，依法撤销了稽查二所的处理决定，责令其限期重新作出税务处理决定。　　不久，稽查二所根据《个人所得税法》《个人所得税法实施条例》和《个人所得税自行申报纳税暂行办法》重新作出了税务处理决定，要求甲补缴个人所得税970.01元，并开出缴款书，连同税务处理决定一并送达甲。甲对稽查二所重新作出的税务处理决定仍然不服，并且没有缴纳税款。随后，甲向区人民法院提起了行政诉讼，诉称税务局将纳税人搞错，纳税人应为代扣代缴单位环球公司，不是其本人，要求法院撤销稽查二所的税务处理决定，退回所缴税款。区法院受理了该案，经审理查明该分局稽查二所提供的证据确实、充分，适用法律正确，符合法定程序。法院判决维持稽查二所的税务处理决定。甲不服区法院的一审判决，又向市中级人民法院上诉，市中院则认定一审适用程序错误，退回区法院重审。区法院以甲在稽查二所重新审理，作出处理决定后，未纳税先申请复议，违反了法定程序为由，驳回甲起诉。此时，离纳税人自收到缴款书之日起已超过60天，而纳税人因未按规定时限缴纳税款，按国税发（1997）125号文的规定，已失去行政复议的权利。至此，本案以纳税人败诉告终。　　评析　　本案争议的焦点集中在以下几个方面：　　1.关于扣缴义务人的未扣缴责任和对纳税人的追缴责任。《征管法》规定，扣缴义务人如未按规定代扣代缴税款，应由扣缴义务人缴纳应扣未扣的税款。这项规定虽有惩戒的性质，但毕竟不同于行政处罚，仍属于对一笔纳税义务的履行。而总局颁布的《个人所得税自行申报纳税暂行办法》规定，扣缴义务人未扣缴税款的，纳税人应自行申报。这一规定指明了只要扣缴义务人没有履行扣缴税款的义务，纳税人纳税义务就不能被免除，这是符合《征管法》立法精神的，也是对《征管法》的进一步详细解释。虽然法院以违反程序为由驳回了甲的起诉，使本案未更多地涉及实体问题，但是甲坚持认为总局的规定违反了《征管法》的规定，是没有道理和依据的。　　2.关于行政复议期限中止的问题。原《行政复议条例》规定，因不可抗力或其他特殊情况耽误法定申请期限的，相对人可申请延长，是否准许，由复议机关决定。现行的《行政复议法》规定：因不可抗力或者其他正当理由耽误法定申请期限的，申请期限自障碍消除之日起继续计算。本案中，虽然纳税人自身存在一定过错，即没有依法缴清税款和申请复议，但是这种过错可能是基于原告对有关税务行政复议政策不了解，而且一审法院违法受理了纳税人的诉讼，因此，纳税人的行政复议期限应剔除诉讼阶段的时间。如果纳税人提出延长复议期限的要求，理由是正当的，应予考虑。　　3.关于行政复议期限起始问题。《征管法》规定，行政复议的期限自纳税人收到缴款凭证之日起60日内可申请复议。本案中，税务机关作出税务处理决定的同时开具了缴款书，不仅违法使用了税收缴款书，而且提前了纳税人复议申请期限，变相侵害了纳税人的正当权益。必须特别指出，在本案中，稽查二所在作出税务处理决定后，在没有收到税款的情况下开具了税收缴款书，这是一种严重的违法行为。税务机关必须在纳税人缴纳税款以后才能开具税收缴款书。　　4.关于法院的过错问题。本案中，纳税人在稽查二所重新审理后未申请行政复议直接向区法院起诉，而区法院受理了此案（区分局在答辩过程中提及程序问题，但未引起足够的重视），致使纳税人以为自己的权利已经得到有效保护，使纳税人有信心继续上诉，耗用了较长时间。法院违法受理纳税人的诉讼，存在过错，其后果不应由纳税人承担，纳税人的复议期限有正当理由延长。　　从此案中，我们应吸取两点教训：　　一是税务机关应当规范执法。从本案及有关案件来看，纳税人的维权意识日益提高，而税务机关的某些行政执法行为无论在实体上还是在程序上都存在着相当的问题。税收执法不仅要求主体合法，依据合法，内容合法，而且要求程序合法，形式合法。如在本案中，甲多次提出税务机关的行政处理决定告知事项有问题。在行政处理决定和行政处罚决定未分开作出之前，行政处理决定书的告知事项分为两条，分别为征税问题的复议前置规定和行政处罚诉权的规定。甲指出税务机关未告知其适用哪一条，属告知不充分。对在行政法律关系中相对处于弱势地位的纳税人来说，甲的辩解不无道理。　　二是我国应逐步建立税务司法保障体系。随着“依法治国”进程的推进，税务行政诉讼案件越来越多，这类案件的专业性相当强，对法官素质的要求很高；同时，行政审判工作有着与民事审判、刑事审判工作明显不同的特点。因此，可借鉴国外的做法，在不违反司法基本原则的前提下，建立税务法院，专司涉税犯罪的审判和税务行政诉讼。