技术开发费税前扣除优惠政策解读来源：中国税务报作者：胡俊坤日期：2007-11-29字号[ 大 中 小 ] 　　2006年9月8日，财政部、国家税务总局联合下发财税[2006]88号文《关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》（以下简称《通知》），通知根据国发[2005]44号文《国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006-2020年）》以及国发[2006]6号文《国务院关于印发实施若干配套政策的通知》的有关规定，全面调整了技术开发费税收优惠政策，使之更能有效地促进科技进步。　　我国现行的技术开发费税前扣除的优惠政策是在1994年税制改革之初出台的。其时，为促进技术开发与技术革新，1996年3月财政部、国家税务总局联合下发了财工字[1996]41号文《关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》，规定：国有、集体性质的工业企业发生的技术开发费不受比例限制，计入管理费，在所得税税前进行扣除；如果企业本年发生的技术开发比上年增长超过10%以上，那么企业可再按实际发生额的50%抵扣应税所得额；企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，可一次或分次摊入管理费，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。同时，该文件还进一步对技术开发费的含义进行了界定：企业的技术开发费是指企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括新产品设计费，工艺规程制定费，设备调整费，原材料和半成品的试验费，技术图书资料费，未纳入国家计划的中间试验费，研究机构人员的工资，研究设备的折旧，与新产品的试制、技术研究有关的其他经费以及委托其他单位进行科研试制的费用。　　1996年9月，也就是财工字[1996]41号文颁行6个月之后，国家税务总局即又下发国税发[1996]152号文《关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》，将财工字[1996]41号文所规定的研究机构人员的工资全额计入管理费并在税前扣除的规定给否了，规定：企业研究机构人员的工资，计入管理费用，在年终计算应纳税所得额时，按计税工资予以纳税调整。同时又对技术开发费的加计扣除政策增加了一些限制条件，规定：只有盈利的国有、集体性质的工业企业才适用10%的加计扣除政策，技术开发费增长幅度达不到10%或者亏损企业则不适用这一税收优惠政策。同时规定，盈利企业在适用加计扣除50%的技术开发费用时，如果可加计扣除的费用大于企业当年应纳税所得额，那么只能就不超过应纳税所得额的部分进行扣除；超过部分，当年和以后年度均不得再行扣除。　　1999年，国家税务总局又下发《企业技术开发费税前扣除管理办法》即国税发[1999]49号文，文件除明确了企业技术开发费税前扣除审核批准程序等管理措施之外，对财工字[1996]41号文中所规定的国有、集体性质的工业企业的范围进行了明确，指出适用技术开发费增长超过10%加计扣除50%开发费用的国有、集体工业企业是指国有、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业等等。　　2003年初，财政部 国家税务总局再次联合下发财税[2003]244号文《关于扩大企业技术开发费加计扣除政策适用范围的通知》，对有关企业技术开发费税前扣除政策规定的适用范围进行适当调整，其中最主要的就是扩大了技术开发费税前扣除税收优惠政策的适用范围，规定技术开发费增长超过10%可加计扣除50%开发费用的适用范围扩大到所有财务核算制度健全、实行查账征收企业所得税的各种所有制的工业企业。应该说这种调整是积极的，也是有利于科技进步的。　　2004年，国家税务总局下发国税发[2004]82号文即《关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》规定，自2004年起，技术开发费的加计扣除由税务机关审核批准改由纳税人根据有关税收优惠政策规定自主申报扣除。但同时规定：纳税人享受技术开发费加计扣除的政策，必须帐证健全，并能从不同会计科目中准确归集技术开发费用实际发生额。对帐证不健全、不能完整、准确提供有关资料的纳税人，不得享受技术开发费加计扣除的政策。　　2006年2月，国务院印发国发[2006]6号文即《国务院关于印发实施＜国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006-2020年）＞若干配套政策的通知》，允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额，实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣。其后，财政部和国家税务总局于2006年9月8日联合下发《关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》即财税[2006]88号文，对技术开发费税收优惠政策进行了全面调整。其调整主要包括以下几个方面：其一，调整了技术开发费用的范围。财税[2006]88号文所规定的技术开发费用在范围上要比原有政策广泛：包括新产品设计费，工艺规程制定费，设备调整费，原材料和半成品的试制费，技术图书资料费，未纳入国家计划的中间实验费，研究机构人员的工资，用于研究开发的仪器、设备的折旧，委托其他单位和个人进行科研试制的费用，与新产品的试制和技术研究直接相关的其他费用。也就是说企业在技术开发过程中所发生的仪器费用以及委托个人进行科研所发生的费用不再被排除在技术开发费用的范围之外。　　其二，大幅度扩大了加计扣除优惠政策的适用范围，规定：凡财务核算制度健全、实行查账征税的内外资企业、科研机构、大专院校等（以下统称企业），其研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的技术开发费，按规定予以税前扣除。也就是说不仅内资企业可以享受技术开发费加计扣除的税收优惠政策，而且外资企业也可以同样适用，至于本身不属于企业，但依照法律需要缴纳企业所得税的科研机构、大专院校等等也可以享受这一税收优惠政策。但是这并不意味着所有的企业都可以享受加计扣除税收优惠政策，按照文件的规定，只有那些财务核算制度健全、实行查账征税的企业才可以享受优惠政策，财务核算制度不健全、以及被税务机关确定为核定征收所得税的纳税人是不能享受这一优惠政策的。　　其三，放宽了适用加计扣除优惠政策的条件。财税[2006]88号文取消了原来政策中的两大限制条件：企业必须盈利企业，而不能是亏损企业；企业本年实际发生的技术开发费用必须比上年增长10%.实际上，财税[2006]88号文并未明确取消“盈利企业”这个限制条件。但是根据国发[2006]6号文的规定，我们可以得出这一结论。国发[2006]6号文规定：“允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额。实际发生的技术开发费用当年抵扣不足部分，可按税法规定在5年内结转抵扣。”其中并没有企业盈利与否的限制。财税[2006]88号文是根据国发[2006]6号文作出的更为具体的解释，那么，它当然也不应该进行限制。因此，自2006年1月1日起，企业只要发生的技术开发费用，那么不管是否盈利，也不管其技术开发费是否增长了10%，都可以按照实际发生额的150%在所得税税前扣除。　　其四，大幅度地提高的税收优惠的幅度。原有的加计扣除优惠政策的幅度其实是很有限的，这种有限性主要表现为两个方面：一是时间的有限性，即本年发生的技术开发费只能在本年享受优惠，而不能延迟到发后年度；二是额度的有限性，即本年所技术开发费是否能够真正实现加计扣除取决于本年的应纳税所得额，如果本年的应纳税所得额有限，那么就不可能100%地享受到税收优惠。这种有限性在一定程度上削弱了纳税人的积极性。有鉴于此，新的政策大幅度提高了税收优惠的幅度，规定：纳税人所发生的技术开发费在按规定实行100%扣除基础上，允许再按当年实际发生额的50%在企业所得税税前加计扣除。企业年度实际发生的技术开发费当年不足抵扣的部分，可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣，抵扣的期限最长不得超过五年。　　其五，附属优惠的调整。原政策规定，企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，可一次或分次摊入管理费。新的政策将其调整为：企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以下的，可一次或分次计入成本费用，在企业所得税税前扣除，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。　　企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以上的，允许其采取双倍余额递减法或年数总和法实行加速折旧，具体折旧方法一经确定，不得随意变更。但是需要强调的是适用这一政策的仪器和设备，仅指2006年1月1日以后企业新购进的用于研究开发的仪器和设备。　　应该说，新的技术开发税前扣除优惠政策较好地体现了税收对科技进步的激励作用，必将促进我国科技的进步与发展。但是新政策还有一个未解决的问题：财税[2006]88号文明确规定，研究机构人员的工资构成技术开发费，那么按照技术开发费税前扣除的政策规定，研究机构人员的工资费用也就不应该再受计税工资政策的调整，那么2006年1月1日之后，纳税人是否就应该进行如此操作呢？可能有人会简单的下结论，即当然按照财税[2006]88号文的规定来处理了，因为该文件中已经作了十分明确地规定。不错。但我需要提醒诸位注意的是：财工字[1996]41号文也是相当明确地将研究机构人员的工资界定为技术开发费用的，可是国税发[1996]152号文却明文规定：“企业研究机构人员的工资，计入管理费用，在年终计算应纳税所得额时，按计税工资予以纳税调整。”因此，对此问题的解决，只能由国家税务总局行文予以明确，在国家税务总局未行文明确之前，纳税人是很难作出选择的。　　除此之外，财税[2006]88号文的出台还带来了一个新问题，即企业所得税纳税申报表的修改问题。　　2006年4月18日，国家税务总局曾下发国税发[2006]56号文《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》，该文所附列的附表九《技术开发费加计扣除额明细表》均是按照旧的税收优惠政策设计的，新的政策后，其内容和表式均不再适用了，那么纳税人人在进行企业所得税纳税申报时如何计算填报技术开发费用将成为一个新的问题，因此，有关方面应该在2006年度企业所得税汇算清缴来临之前，设计出新的附表，以弥补国税发[2006]56号文存在的缺陷与不足。（作者系中国税网特约研究员）