《个人所得税自行纳税申报办法》执行中须注意的几个问题来源：广东省地方税务局作者：吴旭红日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ]　为了培养纳税人依法诚信纳税意识，提高税法遵从度；发挥个人所得税对高收入者收入的调节作用,近日,国家税务总局下发了《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》（以下简称《办法》）。《办法》规定5种情形的纳税人需要向税务机关自行申报。现就个人所得税自行申报需要注意的几个问题作以探讨。　　（一）从中国境内两处或两处以上取得工资、薪金所得的纳税人，如何自行申报？　　根据《办法》规定，从两处或者两处以上取得工资薪金所得的，选择并固定向其中一处单位所在地主管税务机关申报。下面分两种情况举例说明：　　1、年所得低于120000元　　例1.王某是广州A公司骨干员工，2006年1月被公司派到东莞B公司工作，A公司每月应支付王某8200元工资，每月王某缴付“三费一金”1520元，B公司每月又支付其1500元工作补贴。根据《办法》规定，王某从两处取得工资薪金所得后，应向主管税务机关自行申报。　　按照《办法》第七条第三项的规定，《中华人民共和国个人所得税实施条例》第二十五条规定的按照国家规定单位为个人缴付和个人缴付的“三费一金”不包含在年所得之内，由于王某缴付的“三费一金”是按照国家规定缴纳的，因此，在计算年所得时，这部分收入可全额扣除。　　A公司2006年每月应扣缴王某工资薪金项目个人所得税=（8200-1520-1600）×20%-375=641（元）。　　因王某从B公司取得的工作补贴低于1600元，B公司不需扣缴其个人所得税。　　根据《办法》，王某从两处取得工资薪金所得，应在取得所得后，选择并固定在广州或东莞一地自行申报。　　王某每月向地税机关自行申报应补缴个人所得税=[（8000+1500-1520-1600）×20%-375]-641=260（元）。　　假定王某没有其他项目的应税收入，则王某2006年年所得=（8000＋1500-1520）×12=95760（元）。因低于12万元，根据《办法》，王某无须就年所得向地税机关自行申报。　　2、年所得高于12万元　　例2.2006年，如果王某还利用业余时间写了一部小说，获稿酬25000元。购买体育彩票，中奖9500元。则王某稿酬所得应扣缴个人所得税=25000×（1-20%）×20%×（1-30%）=2800（元）；体育彩票中奖所得，属于“偶然所得”项目。根据财税字[1998]12号文的规定，一次中奖不超过1万元，暂免征收个人所得税。　　按照《办法》规定，计算年所得：　　2006年王某年所得=全年工资薪金+稿酬所得+偶然所得=95760+25000+9500=130170（元）。因年所得高于12万元，符合年所得12万元以上纳税人自行申报的条件，须在纳税年度终了后3个月内向主管地税机关办理纳税申报。　　（二）个体工商户业主（含个人独资企业投资者）如何自行申报？　　个体工商户、个人独资企业是没有扣缴义务人的，不管是查帐征收，还是核定征收，都需要纳税人自行申报。下面分别按查账征收与核定征收两种情形分别举例说明。　　1、实行查账征收的个体工商户业主（含个人独资企业投资者）年所得的确定。　　例3.张三是B区实行查帐征收的个体工商户，2005年收入总额150000元，成本、费用、损失共计72000元，应纳税所得额为78000元。　　2005年张三缴纳个体工商户生产经营项目个人所得税=78000×35%-6750=20550（元）。　　张三应当按月（或季）预缴，纳税人在每月（或季度）终了后7日内办理纳税申报；纳税人在年度终了后3个月内进行汇算清缴。张三应向其实际经营所在地主管税务机关即B区地税局申报。　　如果张三除了个体工商户生产经营所得之外，没有其他应税所得，或者有其他应税所得，但其年所得低于12万元的，则张三不须就年所得向地税机关自行申报。　　例4.仍用上例3,如果张三除了前面提到的个体工商户生产经营所得之外，还有出租房屋所得，从2006年5月开始出租其在闹市区房屋一套，月租金6000元，因此，2006年张三年所得=78000＋6000×8=126000（元）。　　根据《办法》，张三要在年度终了后3个月内向其生产经营所在地主管地税机关即B地税局。还需要就其年所得向地税机关自行申报。　　2、实行核定征收的个体工商户业主（含个人独资企业投资者）年所得的确定。　　目前，核定征收方式又分为采用应税所得率和带征率两种情况。核定征收方式如果采用应税所得率的，可以直接计算出应纳税所得额，便可以解决年所得的计算问题。但是采用带征率方式的，计算应纳税所得额就没有这么容易了。所以，这里仅就核定征收方式中采用带征率的情形如何计算应纳税所得额，进行举例说明。　　例5.吴某是T区实行核定征收的个体工商户，2005年按照成本加合理费用和利润的方法核定营业额为23万元，当地规定的带征率是2%，应缴纳个人所得税=230000×2%=4600(元)。　　由于地税机关确定吴某采用核定征收的方式征收其个人所得税，地税机关无法直接掌握其应纳税所得额。而《办法》关于年所得12万元自行申报条件中规定，个体工商户生产经营所得项目计算年所得的政策口径就是应纳税所得额，所以，对于采用核定征收方式征收个人所得税的个体工商户来说，确定其是否符合年所得12万元自行申报条件，关键就是要找出其应纳税所得额。　　这样，对于采用核定征收方式征收个人所得税的个体工商户，就需要找到一条计算其应纳税所得额的计算公式。　　下面是一张根据个体工商户生产经营所得每一级距的*6应纳税所得额计算出的对应的应纳税额表，以及根据税率表计算出来的生产经营所得12万元应缴纳的税额。　　表1：　　税率（%）　　速算扣除数　　应纳税所得额　　应纳税额　　5　　0　　5000　　50　　10　　250　　10000　　750　　20　　1250　　30000　　4750　　30　　4250　　50000　　10750　　35　　6750　　120000　　35250　　根据表1可知，对于核定征收的个体工商户，如果只有一项应税所得，且应纳税额低于35250元，就不符合年所得12万元自行申报的要求。　　吴某对其经营所得要分月或季预缴，年度终了后3个月内汇算清缴。吴某应向其实际经营所在地主管地税机关即T区地税局申报。　　如果吴某还有房屋出租收入24000元，那么，吴某是否符合年所得12万元自行申报条件呢？这就要先计算出吴某采用核定征收方式征收的生产经营所得项目的应纳税所得额。下面是根据表1推算出来的计算公式，表2是以应纳税额为级距确定适用税率的一个表格。　　应纳税所得额=(应纳税额＋速算扣除数)÷适用税率　　表2：　　应纳税额　　适用税率　　速算扣除数　　50元　　5%　　0　　50-750元　　10%　　250　　4750-750　　20%　　1250　　10750-4750元　　30%　　4250　　10750元以上　　35%　　6750　　35250元以上　　生产经营单项年所得12万元以上　　吴某生产经营所得项目的应纳税所得额=（4600+1250）÷20%=29250（元）　　吴某年所得=生产经营所得29250元+财产转让所得24000元=53250元。　　因吴某年所得低于12万元，所以不须就年所得向地税机关自行申报。　　例6.罗某是Y区一个实行核定征收的个体工商户，假定是按照《个体工商户税收定期定额征收管理办法》中规定的“按照耗用原材料、燃料、动力等推算或者测算核定”方法核定定额为180万元（月定额15万元），此外，罗某还有稿酬所得8000元。（Y区地税局规定的带征率是2%。）　　按照《办法》的规定，罗某取得的个体工商户生产经营所得要按月或季预缴，年度终了后3个月内汇算清缴。　　此外，还需要确定罗某是否还符合《办法》中关于年所得12万自行申报的条件。　　2006年罗某生产经营所得项目个人所得税=1800000×2%=36000（元）。　　根据上表，罗某2006年生产经营所得的应纳税所得额=（36000＋6750）÷35%=122142.86（元）。罗某仅生产经营所得一项就超过了12万元，符合年所得12万元自行申报的条件，应于年度终了后3个月内向地税机关自行申报。罗某在进行年所得自行申报时，要按照前面推算出的生产经营所得122142.86元与稿酬所得8000元的合计数，即130141.86元进行申报。　　对于采用双定征收方式的，确定应纳税所得额时，方法基本一样。计算公式：应纳税所得额=（应纳税款+速算扣除数）÷适用税率，按照表2，确定速算扣除数和适用税率。　　由于实行核定征收的个人独资企业与个体工商户在确定应纳税所得额时，情况基本一致，因此，可以参照上述方法进行换算。　　（三）合伙企业投资者如何确定年所得？　　根据《中华人民共和国合伙企业法》的规定，合伙企业有两个以上的投资者。目前，核定征收的基本作法有以下两种，一是直接核定合伙企业的营业额（也可以采用核定成本加合理利润等多种方法），然后再按照当地的带征率，确定一个合伙企业所有投资者的个人所得税应纳税额。最后，再根据《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》，按照合伙协议约定的分配比例（合伙协议没有约定的，按合伙人数平分），确定每个投资者应缴纳的个人所得税应纳税额。二是采用应税所得率，确定出应纳税所得额，再利用税率，计算出应纳税额。　　对于实行核定征收的合伙企业，投资者如何换算出自己的应纳税所得额呢？为便于理解，这里举例说明。　　例8.南汾价格事务所是合伙企业，投资者有赵某、钱某、孙某三人。当地主管地税机关核定该所2006年每月的营业额为26万元，年营业额312万元，应税所得率是25%，在合伙协议中，赵某、钱某、孙某约定分配比例是5：3：2。　　南汾价格事务所所有投资者的个人所得税应纳税所得额=3120000×25%=780000（元）。　　根据合伙协议，三个投资者应纳税所得额分别是：　　赵某应纳税所得额=780000×50%=360000（元）　　钱某应纳税所得额=780000×30%=234000（元）　　孙某应纳税所得额=780000×20%=156000（元）　　例9.仍然用例8，但改应税所得率为带征率5%。　　南汾价格事务所所有投资者的个人所得税应纳税额=260000×12×5%=156000（元）。　　根据合伙协议，三个投资者应纳税额分别是：　　赵某应纳税额=156000×50%=78000（元）　　钱某应纳税额=156000×30%=46800（元）　　孙某应纳税额=156000×20%=31200（元）　　根据表2，倒推三个投资者应纳税所得额：　　赵某2006年应纳税所得额=（78000+6750）÷35%=242142.86（元）　　钱某2006年应纳税所得额=（46800+6750）÷35%=153000（元）；　　孙某2006年应纳税所得额=（31200+67500）÷35%=108428.57（元）；　　赵某、钱某年所得已超过12万元，需要在年度终了后3个月内，就2006年11个应税项目的全部所得向主管地税机关自行申报。　　孙某如果仅有此一项生产经营所得，因为年所得低于12万元，不须就年所得向主管地税机关自行申报。如果还有其他项目所得，如房屋出租所得24000元，则孙某2006年年所得超过12万元，应于年度终了后3个月内就年所得向主管地税机关申报。　　（四）对于有扣缴义务人，但没有履行相应扣缴义务的，纳税人是否要自行申报？　　由于个人所得税主要实行代扣代缴办法，个人所得税法修订前，法律上没有赋予（高收入者）纳税人自行申报的义务。对于有扣缴义务人，但没有履行相应扣缴义务的，税务机关只能是向纳税人追缴税款，对扣缴义务人给予处罚，对纳税人本人不申报的行为难以界定其法律责任。　　新修订的《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例和《办法》，规定了年所得12万元以上的纳税人要向地税机关自行纳税申报。因此，对于有扣缴义务人，但扣缴义务人没有履行扣缴义务的，只要纳税人年所得在12万元以上的，便赋有向地税机关自行纳税申报的法律义务。对于这种有扣缴义务人，但没有履行扣缴义务的情况，根据《办法》及《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）及其实施条例的有关规定，可以适用《征管法》第63条和第64条第1款的规定，追缴税款、滞纳金，并处不缴或少缴税款50%-5倍的罚款；编造虚假计税依据的，还可以处5万元以下罚款。对于扣缴义务人，处应扣未扣、应收未收税款的50%-3倍的罚款。　　（五）对于房产转让所得采用征收率计算征收个人所得税的，纳税人如何其应纳税所得额？　　《办法》规定的年所得包括了个人所得税11个应税项目，且规定财产转让所得项目按“应纳税所得额”作为年所得的计算口径，即按照“转让财产的收入额减除财产原值和转让财产过程中缴纳的税金有关合理费用后的余额，即应纳税所得额”。　　总局108号文规定，对于无法提供房产原值的，可以依据房屋的成交价格，由各地按照1-3%的征收率按“财产转让所得”项目征收个人所得税。由于直接根据房屋转让的成交价格乘以征收率，计算出应纳税款。这样，纳税人是无法直接确定自己的应纳税所得额。那么，如何确定其应纳税所得额呢？笔者认为，只能根据应纳税额，采用倒推的方法，推算出“财产转让所得”项目（房屋转让所得）的应纳税所得额。　　例8．杨某是某机关公务员，月工资收入5000元（为简便计算，此处“三费一金”忽略不计；如有，按税收政策规定的标准扣除），2006年杨某转让住房，成交价格80万元，由于不能提供房屋原值，A市按照2%的征收率，征收了杨某“财产转让所得”项目个人所得税=800000×2%=16000（元）。杨某“财产转让所得”项目的应纳税所得额=16000÷20%=80000（元）。　　杨某年所得=5000×12＋80000=140000（元）。杨某须在年度终了后3个月内向其任职受雇单位所在地主管地税机关自行申报。