对建立增值税行业增值率统一税率的思考来源：山东省国家税务局作者：武卫善 冯桂金日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ] 　　公平是税收的重要原则之一，它要求税制的建立和税收政策的运用应遵循公平原则。从2006年全省组织的宏观税负调查分析资料来看，同一行业增值税一般纳税人的*6税负与增值税小规模纳税人最低税负之间相差很大，不同行业小规模纳税人之间的税负也很不平衡。从数字看,现行增值税条例规定显失公平，笔者在此谈点粗浅看法，与各位同仁商榷。　　现行《中华人民共和国增值税暂行条例》是1993年12月13日由国务院发布实施的，条例规定增值税税率区分不同货物及环节分别为17%、13%、0等（另有规定除外）。增值税一般纳税人销售货物或应税劳务，按照销售额和规定税率计算销项税额，购进货物或应税劳务，所支付增值税额为进项税额，并准予从销项税额中抵扣。同时条例又规定增值税小规模纳税人销售货物或应税劳务，实行简易办法计算应纳税额，不得抵扣进项税额，应纳税额=销售额×征收率，征收率为6%（从1998年７月１日起，决定将商业小规模纳税人的增值税征收率由６％降为４％，其他生产、经营者的增值税征收率仍为６％）。这一规定不仅将不同纳税人的税收负担区分开来，也使同一行业纳税人的税收负担差异过大。　　一、行业增值税征收率在税收实践中存在的问题　　增值税的课税对象是增值额，即对货物销售额中的增值部分征税，货物销售额中增值额大的，税收负担就大，反之则小。按照增值税条例的规定，所有的增值税小规模纳税人适用统一的征收率，未考虑不同货物销售额的增值幅度，而是对货物销售全额征税，不符合增值税设计的税收中性原则，导致出现很多问题。　　（一）同一行业增值税一般纳税人与增值税小规模纳税人的税负差异明显　　1.低物耗行业增值税一般纳税人税负高于增值税小规模纳税人，且税负差异过大。低物耗行业投入少，进项税额抵扣少，增值空间较大。同等产出的情况下，增值税一般纳税人的税负比增值税小规模纳税人明显偏高。从税收分析资料中发现，非金属矿采选业等行业的差异表现尤为突出。非金属矿采选业多发展于矿产资源产地，增值税进项抵扣只有电、水、运费等项目，增值空间较大，税负较高。以石英砂加工行业为例：2005年全国增值税税负平均达8.27%，山东省为7.55%，沂南县为8.19%，其中一般纳税人*6税负达10.02%，而小规模纳税人税负为6%，仅为一般纳税人平均税负的60%。　　2.高物耗行业增值税一般纳税人税负低于增值税小规模纳税人税负。高物耗行业物资投入大，进项抵扣多，同等产出的情况下，增值税一般纳税人的税负比增值税小规模纳税人明显偏低。以小型冶炼、铸造加工行业为例，该行业以矿石、废铁为原料，以焦碳、电力为燃料动力，属高物耗型产业，附加值较低，据测算，该加工行业原、辅材料、燃料、动力占产品成本的90%左右，毛利率一般在5%左右，一般纳税人实际税收负担率为2%左右，与小规模纳税人征收率6%相比，税负相差60%以上。　　3.低利润行业增值税一般纳税人的税负比增值税小规模纳税人税负明显偏低，这在商品批发零售行业、农产品加工行业表现明显。以某个体户A和某商贸公司（一般纳税人）B为例，二者以同样的价格购进了一批价值90万元的商品，销售额均为100万元，货物销售后，B公司只缴1.7万元税款，而个体户A按照4%的征收率需缴4万元税款（以上均不含还需要缴纳地税、其他费用等），税收负担相差2.35倍。我市农产品加工行业大都属于简单加工，增加值低，普遍微利。增值税一般纳税人按销售额以13%税率计算销项税额，购进农产品能按购进金额全额抵扣13%的进项税额，再加上耗用水电、包装物及货物运费的进项税额，理论计算该行业毛利率达到15%以上才实现税收。而增值税小规模纳税人不论亏赢，只能按销售额以6%的征收率计算税款。据某地统计资料显示：某地农产品加工企业增值税一般纳税人2005年销售额达118720万元，实现增值税142.46万元，税负率为0.12%；增值税小规模纳税人企业2005年销售额达9592.3万元，实现增值税575.53万元，税负率为6%，二者之间的税负差距达4倍，小规模纳税人很难接受这个事实，导致该行业小规模纳税人采取隐瞒销售收入的方式偷逃税款，形成较为普遍的偷税现象。　　（二）小规模纳税人之间税负不平衡　　对于小规模纳税人，不是对其增值额课税，而是按征收率全额征税，这就出现同样是小规模纳税人，由于其增值幅度不同而税收负担率却不一致的情况。以商品批发零售业为例，商品批发毛利率偏低，一般在3％--5％之间，有的甚至到1％--2％，如果按4％的征收率全额征税，大部分经营业户将出现亏损。商业零售企业毛利率一般为10％--20%，如果按4%的征收率征收，虽然高于一般纳税人的税收负担水平，（按一般纳税人税率17％计算，实际负担率应是2.5％--3.4％）但却低于商品批发业的税收负担率。可以看出，企业毛利率高，增值幅度大，其税负相对较轻，而企业毛利率低，增值空间小，其税负会明显偏重。可见，适用同样的征收率，对于小规模纳税人也会出现税负不公平现象。对于一部分毛利率低的小规模纳税人来说，不但对于一般纳税人没有竞争力，就是对于其他小规模纳税人在竞争中也处于极为不利的地位。因此，小规模纳税人采取隐瞒销售收入的方式偷逃税款成了一种共性，从而也导致了推广税控收款机等税控装置遇到阻力。再就是国务院从1998年７月１日起，决定将商业小规模纳税人的增值税征收率由６％降为４％，其他经营者的增值税征收率仍为６％。这一政策的出台，对小规模纳税人实行两率征收，一些纳税人钻政策空子，重新注册或变更营业执照经营范围，经营方式由原来的生产、加工型，变更为批发、零售型，或批发、零售、生产、加工混合型，其目的都是为了适用4%的征收率，降低税负。　　我国现行增值税规定将征收率视为全额征收的税率，对小规模纳税人征税，存在不公平的弊病，违背增值税的中性原则，不利于税收公平原则的贯彻，不利于促进中小企业的竞争和发展，造成小规模纳税人不愿建账或帐务不实，诱发了部分纳税人千方百计偷逃税款。　　二、对建立增值税行业增值率、统一税率的思考　　从以上分析可以看出，征收率只是计算纳税人应纳增值税税额的一种尺度，不能体现货物或劳务的整体税收负担水平。为公平税负，建立分行业的征收率不失为一种有效的办法，但与增值税的税收中性原则，以及简化税制的立法精神相悖。所以，建立增值税行业增值率、统一税率，就成为*10的选择。因为增值税就是以增值额为课税对象的一种间接税，只有计算出增值额，按增值额课税，才符合增值税的征税原则。对增值额课税，一个关键问题是如何确定增值率。如何确定增值率才是适中的呢？笔者认为，韩国增值税的征税办法值得借鉴。韩国是世界上实行增值税比较成功的国家之一，采用消费型增值税，实行单一税率，增值税税率为10%。一部分纳税人和我国一般纳税人的计税方法相同，另一部分纳税人（相当于我国的小规模纳税人）采取简化纳税的方法，应缴税款=应税期内销售总额×总统法令规定的每一类经营业务的平均增值率（从10%到50%）×10%。从公式可以看出，韩国是对简化纳税的纳税人的增值额（销售额×增值率）课税，并且和一般纳税人一样实行统一的税率。对增值额课税，符合增值税的基本原理，对所有纳税人实行同一税率，符合增值税的税收中性原则，符合简化税制、公平税负的立法精神，从而使纳税人的税收负担比较公平合理，有利于公平竞争。　　行业增值率的确定，应采用幅度增值率。由财政部、国家税务总局定期在每年国家公布的统计资料的基础上进行测算，规定一个幅度增值率（特殊情况可临时调整），各地可根据当地情况自行确定适用值。这可参考我国现行的企业所得税对部分中小企业实行按核定应税所得率核定征收的方法。根据调查显示，工业企业增值税负担率一般为2.5％--4.5％左右，批发企业税收负担率一般为1％--2％，零售企业税收负担率一般为2.5％--3.4％，通过测算可以得出工业企业增值率应为15％--26％，批发企业增值率应为5％--10％，零售企业增值率应为15％--20％。按行业划分，如制造业、采掘业、加工业、修理修配业、批发业、零售业，按各行业的不同情况来确定增值率，会更贴近纳税人的实际毛利率，再使用统一的税率计算应缴税额，这样各类纳税人的税负水平会比较公平合理，有利于促进中小企业的发展。因此，按行业增值率确定增值额，实行统一税率，在实践中是可行的也是必要的。　　作者单位：沂南县国家税务局