个人所得税税制模式与费用扣除标准问题研究

个人所得税税制模式与费用扣除标准问题研究来源：《经济师》2008年第4期作者：贺灵　曲红日期：2008-05-21字号[ 大 中 小 ] 　　修改后的《个人所得税法》中对个人所得税起征点做了如下规定：“工资、薪金所得，以每月收入额减除费用2000元后的余额，为应纳税所得额。”当前，理论界和实务界对推进我国个人所得税制改革在认识上基本取得了一致。然而对于个人所得税制度究竟如何改革才能达到a1效果，两者却存在不同的看法。我们现将这一问题置于全球税制改革的大背景下进行讨论，以分析个人所得税税制模式和费用扣除标准的现状和存在的弊端为切入点，而后通过借鉴国外在这些方面的先进经验，分析我国个人所得税税制模式和费用扣除标准的改革原则以及具体策略。　　一、税制模式与费用扣除标准运行现状分析　　1.税制模式运行现状。我国现行的个人所得税制度采用差别税率征税原则，共开设了11个征税项目，各项所得税分类征收。按个人所得税法规定，工资薪金所得适用5％～45％的九级超额累进税率；个体工商业户的生产经营所得和对企事业单位的承包、承租经营所得适用5％～35％的五级超额累进税率；稿酬所得税率为20％，并按应纳税额减征30％；劳务所得税率为20％，并按所得的增加实行加成征收的办法；其他所得税率为20％。由此可见，我国现行个人所得税制属于具有较少综合性的分类所得税制。　　2.费用扣除现状。我国现行的个人所得税税制对不同项目的所得实行不同的费用扣除。总体而言，费用扣除采用定额和定率两种形式。其中，工资薪金所得每月费用扣除2000元（外籍来华人员、港澳台同胞扣除4000元）。同时，现行税制对劳务所得等采用按次定额或定率扣除的办法，对不同来源的所得规定了不同的扣除标准，对同时拥有多项所得实行多次扣除的方法。　　二、税制模式与费用扣除标准存在的问题　　1.税制模式存在的问题。现阶段，我国采用分类所得税制作为主流税制模式。采用此种模式在一定程度上适合我国的国情，但同时又存在明显的缺陷。（1）未能充分体现立法精神。我国开征个人所得税的最主要目的是为了调节居民之间的个人收入分配状况，防止由于收入分配悬殊而出现贫富分化。因此，我国的个人所得税制度承担着重要的社会政治职能。而我国现行个人所得税对不同来源的所得采用不同的征税标准和方法，造成了所得来源多、综合收入高的纳税人往往不纳税或少纳税，而所得来源少、综合收入低的纳税人却要多纳税的现实局面。因此，没有充分体现出个税的立法精神。（2）宏观调控能力弱。由于分类所得税制是对不同的来源收入采用差别税率进行征税，所以导致了我国目前采用的分类所得税制很难在物价水平出现波动时发挥对经济稳定实现调节的作用。即使现在按2000元的费用扣除标准计算，个人所得税的纳税主体仍然是工薪阶层。缺乏弹性的免征额使得个人所得税调节收入差距的作用不明显，起不到应有的宏观调控效力。（3）未能提高公民的纳税意识。从我国现行个人所得税法的规定中可以看出，我国个人所得税采用的是以代扣代缴为主、自行申报为辅的纳税申报方式，这种纳税申报方式可以在很大程度上防止税款流失。但是这种方式不利于培养公民的诚信纳税的意识，一旦离开这种方式，将会出现严重的偷税漏税现象，另外也不利于提高税收征管的效率。　　2.费用扣除存在的问题。（1）没有充分考虑纳税人经济负担的差异性。现行的费用扣除标准规定还是过于简单，仍存在较大不足。纳税人的个体差异是相当大的，其家庭状况千差万别。子女教育费用的差别、婚姻状况产生的费用差别以及赡养老人的多寡所带来的费用差别都是影响纳税人家庭费用开支各异的重要因素。而个人所得税法没有根据纳税人的这些具体情况扣除为取得收入所支付的必要费用及生计费用，有失税负公平的原则。（2）没有充分考虑居民收入的地区不平衡性。在我国经济持续快速增长的背后存在着地区间经济发展的不均衡状况。因此，不同地区的居民实际收入水平也自然存在显著差别。这种差别要求在设计个税费用扣除标准时将居民收支水平的地区不平衡性问题考虑进去。此外，居民在医疗、保险、住房等方面也承担着不同程度的支付，因此进行费用扣除时也必须予以充分考虑。但现实是并没有根据不同的地区居民收支水平差异确定不同的费用扣除标准。（3）没有充分考虑物价波动对纳税能力的影响。在出现物价持续而普遍上涨期间，居民维持基本生计的费用开支也随着增加。这需要个人所得税费用扣除标准也随之作出相应指数化调整。而现实是费用扣除没有充分考虑到物价波动因素，对物价波动的敏感性过低，从而导致费用扣除缺乏足够的科学合理性。　　三、税制模式与费用扣除标准的国外借鉴　　1.税制模式借鉴。世界各国实行的个人所得税制模式总体上可分为三种类型，即分类所得税制、综合所得税制、分类综合所得税制。　　分类所得税制采用差别税率对同一纳税人不同类别的所得分别征税。英国的“所得分类表制度”是分类所得税制的典范。该税制采用源泉课税法可以将不同性质的所得区别对待，借助差别税率体现纳税差别。但它不能按纳税人全面的纳税能力征税。另外，要对所得进行分类分项会带来很大难度。因此，很少有国家单纯采用这种税收制度。　　综合所得税制将纳税人在一定时期内的各来源所得进行综合，再减去法定减免和扣除项目的额度，采用累进税率对其余额进行征税。美国等许多发达国家多采用此种模式。这种税制模式的税基较宽，能够反映纳税人的综合负担能力，可以兼顾家庭负担和个人经济状况，在一定程度上调节了纳税人所得税负担。但若纳税人缺乏较高的纳税意识，则容易出现偷税漏税现象。　　分类综合所得税制（混合所得税制）是将前两种税制进行结合而得到的一种税制模式。日本和韩国就采用分类综合所得税制。这种模式具有前两种税制模式的综合优点。因为它对纳税人收入中具有规则来源的部分采用源头征收、差别课税的方式，而对全年中达到规定标准的总所得进行综合征税，这样使得对所得的课税更加保险有效。因此，分类综合所得税制是一种适用性较强的所得税类型。　　2.费用扣除借鉴。个人所得税是对净收入课税，因此在确定征税范围后，就要涉及到费用扣除的问题。由于各国国情有很大差别，各国在费用扣除方面的规定也有所不同。　　综观美日等主要发达国家的情况，费用扣除项目一般包括成本费用、生计费用和个人免税三部分内容。国际上的费用扣除项目按发生顺序可归纳为如下五类：*9类是为取得收入所必须支付的有关费用，其中以经营费用为主，如差旅费、维修费等；第二类是个人基本扣除；第三类是受抚养扣除；第四类是个人特许扣除，是为了照顾纳税人特殊开支需要，比如老年人和残疾人的照料费用、为子女支付的昂贵学费等；第五类是鼓励性或再分配扣除，是政府对按其鼓励的经济活动或者消费项目分配所得的纳税人给予的优惠扣除。　　四、优化税制模式与费用扣除标准的策略分析　　在对目前我国个人所得税制模式和费用扣除标准存在的问题进行探讨之后，我们应当在坚持税负公平和充分体现社会效益原则的基础上来分析个税税制模式和费用扣除标准的具体改革措施。　　1.税制模式改革的策略分析。在对我国个人所得税税制模式进行改革的过程中，我们应该借鉴一些国外的先进经验，并结合我国的国情，走出一条符合我国国情的个人所得税税制模式的道路。　　由于我国公民在现阶段的纳税意识较低，税收征管手段比较落后，这就决定了个人所得税的征收在很大程度上都必须依赖于源泉课税的办法；另一方面，由于我国正处于社会经济转型阶段，收入分配上贫富悬殊已是现实，这就决定了我国个税制度的重要任务是要调节社会分配，实现社会公平。因此，我国个人所得税制的改革方向应为由目前的分类所得税模式向具有较强综合性特征的混合所得税模式转化。这样做既有利于解决征管中的税源流失问题，又有利于税收政策的公平。　　在改革的初步阶段，我们可以首先立足于分类所得税制，在此基础上逐步增加一些综合所得税的因素。具体的操作可以包括以下几点：一是在目前的所得分类基础上，先按源泉预扣的方法分别采取不同的税率征收分类税；二是在纳税年度结束后，由家庭（夫妻）合并申报其全年综合的各项所得，由税务部门核定其应税毛所得额、调整后所得额和应税净所得额，并对纳税人已纳税额作出调整结算，多退少补；三是如果纳税人的应税净所得额超过一定的数量界限，再按超额累进税率征收综合的个人所得税，以起到调节税负、促进公平分配的功能。　　当然，为了推进混合所得税制的实施，我们还有很多的具体工作要做，比如综合所得税累进税率的确定，费用扣除问题的解决以及相应的税收征管工作的开展，这些问题都需要进一步探讨。　　2.费用扣除标准改革的策略分析。个人所得税法的修改标志着我国个人所得税制度改革已经向前跨出了一大步。但要达到个人所得税改革效果的帕累托*3状态，要充分体现改革后的公平与效率，则还需要优化扣除的方式和原则。综合考虑各种因素，对费用扣除改革提出如下建议：　　*9，费用扣除标准要体现地区弹性。我国城镇居民的实际收支水平状况在地区间存在很大差异。特别是发达地区和不发达地区的城镇居民收支水平差异很大。据统计，我国东部沿海地区中低收入群体的生活必要费用远远大于中西部地区的总体水平。如果不提高这些经济发达地区的费用扣除标准，就会产生对发达地区中低收入阶层的基本生活必需费用进行征税的不合理现象。因此，建议费用扣除标准应体现地区弹性，允许不同地区在个人所得税法规定的基准条件下作出一定幅度内的费用扣除调整，　　第二，费用扣除标准要体现收入弹性。随着我国经济整体的快速发展，企业投资需求和居民消费需求的持续走高，物价水平从长期观察具有不断上涨的趋势。因此导致大多数地区的城镇居民实际支出数额普遍增加。在这种情况下，个人所得税费用扣除标准就必须适应居民个人实际支出增加的趋势而作出相应的调整，使个税的费用扣除标准充分体现出收入弹性。　　第三，实行个人扣除和家庭扣除相结合的方式。在世界很多国家，个税的申报方式大多采用个人独立申报和夫妻联合申报相结合的方式。普遍认为家庭是社会的基本单位，因此在个税费用扣除方面，可以建立家庭扣除标准，这种按家庭为单位进行税前扣除的方式是得到事实证明的一种比较合理和有效率的方式。因此，在扣除方面应实行个人扣除和家庭扣除相结合的方式。　　五、结论　　我国个人所得税制度改革涉及的范围广泛，包括税制模式、费用扣除标准、税率结构以及征管方式的改革。因此，个税改革是一个复杂的系统工程，牵涉到方方面面的工作。笔者从改革内容的一部分即税制模式和费用扣除标准问题入手来探讨分析具体的改革事宜，最终提出了优化个税税制模式和费用扣除标准的措施。旨在对我国个税制度改革提供一定的参考价值。　　作者单位：湖南工程学院