浅析企业改组改制过程中个人所得税的征管来源：江苏省地方税务局作者：杨幸福　李文华日期：2010-10-12字号[ 大 中 小 ] 　　在企业改组改制过程中有关个人所得税的征管，成为地税部门着重监控的对象。在具体的税收征管中，对于个人在企业改组改制过程中取得的量化资产或股份如何征收个人所得税，税务机关与纳税人之间存在不同的观点。下面，笔者就具体的一些问题对照税收政策粗浅的分析一下：　　一、量化资产的个人所得税征管问题　　根据《国家税务总局关于企业改组改制过程中个人取得的量化资产征收个人所得税问题的通知》（国税发[2000]60号）规定，根据国家有关规定，允许集体所有制企业在改为股份合作制企业时可以将有关资产量化给职工个人。对职工个人以股份形式取得的仅作为分红依据，不拥有所有权的企业量化资产，不征收个人所得税。对职工个人以股份形式取得的拥有所有权的企业量化资产，暂缓征收个人所得税；待个人将股份转让时，就其转让收入额，减除个人取得该股份时实际支付的费用支出和合理转让费用后的余额，按“财产转让所得”项目计征个人所得税。　　要正确理解和执行这一文件，首先需要我们了解文件中涉及的三个名词的概念：集体所有制企业、股份合作制企业和量化资产。根据国家有关政策规定，集体所有制企业是财产属于劳动群众集体所有、实行共同劳动、在分配方式上以按劳分配为主体的社会主义经济组织；股份合作制企业是以合作制为基础，实行以劳动合作与资本合作相结合、按劳分配与按股分红相结合，职工共同劳动、共同占有生产资料，利益共享、风险共担、股权平等、民主管理的企业法人组织；量化资产是指原来是集体所有制的企业在进行股份制改造时，作为企业的一员取得的一些企业股份，这些股份不能以现金的方式发给企业职工，而是把原来集体所有的存量资源性资产和经营性资产，在进行全面清产核资、产权界定、评估和登记的基础上，将其实物形态折股作为改制后企业的初始资本来源，按股份制原则进行合作，统一管理和运营，将其价值形态量化为个人股或按比例划为集体股和成员个人股。　　在了解这些概念后，我们就能理解国税发[2000]60号文件规定的具体条款应具备的条件，在执行时就能对照实际情况来鉴别适用具体的条款。关于国税发[2000]60号文件的具体适用，国家税务总局在《关于联想集团改制员工取得的用于购买企业国有股权的劳动分红征收个人所得税问题的批复》（国税函[2001]832号）中也给予了明确：国税发[2000]60号文规定暂缓征税的前提，是集体所有制企业改制为股份合作制企业。国税发[2000]60号文规定暂缓征税的分配方式，是企业改制时将企业的所有资产一次量化给职工个人。　　因此，我们在日常税收征管中遇到企业改制情形时，首先应确定是否属于集体所有制企业改制为股份合作制企业，个人取得的股份是否符合量化资产的概念定义。对符合相关条件的，再对照国税发[2000]60号文件的不同情形适用不同的处理办法。对不符合相关条件的，则应依法征收个人所得税。　　二、转增股本（资本）的个人所得税征管问题　　企业在生产经营中，对税后利润的分配可以采取现金形式，也可以采取股份形式等其他形式。在以现金形式分配的情况下，利息、股息、红利所得个人所得税的征管方面观点一致，对采取股份形式，如转增股本、转增注册资本（实收资本）、派发红股等形式时，在征收个人所得税时有时会存在一些不同意见，其实对于这种形式下个人所得税的征管，国家税务总局的政策一直都比较明确。　　1997年国家税务总局就在《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）中予以了明确：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。”对于资本公积金转增股本不征收个人所得税，国家税务总局在《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289号）中作了解释：国税发[1997]198号中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。根据上述两个文件的规定，我们可以总结出：以盈余公积金转增股本（资本）、派发红股，应当依法征收个人所得税，以资本公积金转增股本（资本），除属于股份制企业股票溢价发行收入所形成的外，其他也应当依法征收个人所得税。　　三、资产评估增值的个人所得税征管问题　　在投资环节，经常会有以非货币性资产对外投资的行为；在生产经营的一些特别环节，也会出现以企业资产评估增值转增个人股本的现象。这些行为的个人所得税如何征管呢？　　对于个人将非货币性资产进行评估后投资于企业的行为，2005年国家税务总局在《关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复》（国税函[2005]319号）中明确：考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，其“财产原值”为资产评估的价值。随着经济社会的发展、个人所得税政策的调整、税务部门征管水平的提高，国税函[2005]319号文件的规定已不适宜，因此《国家税务总局关于资产评估增值计征个人所得税问题的通知》（国税发[2008]115号）对此进行了调整：个人以评估增值的非货币性资产对外投资取得股权的，对个人取得相应股权价值高于该资产原值的部分，属于个人所得，按照“财产转让所得”项目计征个人所得税。税款由被投资企业在个人取得股权时代扣代缴。　　对于个人股东取得的以企业资产评估增值转增个人股本的部分，原来的个人所得税政策中并不明确，为了加强个人所得税的征收管理，国税发[2008]115号文件对这方面也予以了明确：个人股东从被投资企业取得的，以企业资产评估增值转增个人股本的部分，属于企业对个人股东股息、红利性质的分配，按照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。税款由企业在转增个人股本时代扣代缴。　　因此，我们在日常税收征管中对个人投资行为中的上述情况，应按照国税发[2008]115号文件的规定依法征收个人所得税。　　四、企业上市过程中的个人所得税征管问题　　在企业改组改制上市的过程中，涉及到很多的税收问题，其中最主要的是企业所得税和个人所得税，同时，不同的上市模式又有着不同的处理方式。个人所得税的征管，主要是涉及企业原始股东的股权增值问题，一般有两种情况：企业资产进行评估增值并转增股本或者以资本公积金、盈余公积金和未分配利润转增股本。对于这两种情况，在上面表述的具体问题中已经给予了明确，都应依法征收个人所得税。但上市前的运作比这要复杂很多，可能会有很多种情况，但只要仔细分析、认真对照国家税收政策规定，应该可以确定是否属于应征收个人所得税的情形。