新旧债务重组准则差异比较来源：中国注册会计师作者：董京原日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ] 　《企业会计准则——债务重组》是1998年6月正式公布，2001年进行了*9次修订，2006年进行了第二次修订，并将于2007年1月1日首先在上市公司施行。我们注意到，这次修订与1998年*9次发布、2001年*9次修订的债务重组准则在债务重组的概念、条件、债务重组收益的确认、债务重组所取得资产的计量等基本方面和关键环节是一致的，但在一些具体操作环节上，进一步借鉴了国际惯例，也充分考虑了国内情况，新旧准则有一些差异之处。本文拟对此作些介绍和探讨，以抛砖引玉，共同学习和贯彻新准则。　　一、债务重组概念、范围的差异比较　　旧准则(2001年修订)将债务重组定义为“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项”。依照该准则，任何修改某项债务条款均在债务重组准则范围之内，其范围是比较宽泛的。　　新准则中对债务重组的定义是，“在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项。”该定义突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终让步的债务重组业务实质。其原因主要在于：其一，如果在债务人没有发生财务困难时发生的修改债务条件事项，其实质属于捐赠，应使用其他准则；其二，债务重组是以债务人持续经营为前提的，且以实现债务人债权人“双赢”为目的，不应包括企业在非持续经营情况下的修改债务条件事项；其三，债务人发生财务困难时所进行的债务重组，如果债权人没有让步，没有直接发生债务重组事项所带来的权益或损益变更，就不必通过该准则进行确认和披露，只有在债权人作出让步的情况下，才体现了债务重组业务的实质。　　二、债务重组中债权人或债务人所取得的资产或资本、重组债务入账价值计量差异比较　　旧准则(2001年修订)规定，对于债务重组中债权人或债务人所取得的资产或资本、重组债务等入账价值均以重组债权或重组债务的“账面价值”为确认标准。新的债务重组准则在修订过程中，为了保证会计信息的相关性，与国际惯例接轨，吸收了国际的先进做法，采用公允价值对债权人或债务人在债务重组中所受让或收到的资产或资本进行计量。公允价值计量方式的运用是本次债务重组准则修订*5的亮点，也是最终在会计处理中确认资产转让损益和债务重组利得或损失的根本原因所在。　　对于债务重组中债权人受让资产入账价值的确定，新准则规定：“以非现金资产清偿债务的，债权人应当对接受的非现金资产按其公允价值入账；采用债务转为资本方式的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资；债务重组以修改其他债务条件进行的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值”。可见，无论采用何种方式进行债务重组，对于债权人都是以公允价值作为债务重组取得资产入账价值的计量基础。　　对于债务重组中债务人取得的资本及重组后债务入账价值的确定，新准则规定：将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。即债务人将以取得资本的公允价值作为所有者权益的增加总额（即股本与资本公积之和）；修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，即以重组债务的公允价值作为重组债务的入账价值。　　三、债务重组业务处理中损益确认的差异比较　　旧的债务重组准则(2001年修订)为了防止企业利用该准则进行利润的操纵，对于债务重组业务中发生的收益与损失的确认口径是不一致的。即如果发生了重组损失，应将该损失确认为当期损益，计入“营业外支出”账户。反之，对于债务人所发生的重组过程中的各项收益作为“资本公积”进行核算。而对于债权人，则不确认任何收益。而新的债务重组准则在债务重组业务中允许确认两类损益。一为债务重组的利得或损失，二是以非现金资产清偿债务时的转让损益。　　新准则中对于债务重组利得或损失的计量与确认，“以资产清偿债务”或“以债务转为资本”方式进行债务重组时，债务人应将重组债务的账面价值与转让资产或取得资本的公允价值之间的差额确认为债务重组利得，计入当期损益；“以修改其他债务条件”方式进行债务重组的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。如果涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合预计负债的确认标准，应将其确认为一项预计负债，此时应将重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和该预计负债之和的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。“以资产清偿债务”或“以债务转为资本”方式进行债务重组时，债权人应将重组债权的账面余额与接受资产的公允价值之间的差额(己计提减值准备的，应先冲减减值准备)确认为债务重组损失，计入当期损益。对于修改其他条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额(己计提减值准备的，应先冲减减值准备)确认为债务重组损失，计入当期损益。如果涉及了或有应收金额的，债权人不应将或有应收金额包括在将来应收金额中确认重组损失，或有应收金额在实际发生时计入当期损益。　　新准则中有关非现金资产转让损益的确认，采用以非现金资产清偿债务形式进行债务重组时，新准则规定债务人应将转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益。综上所述，新《债务重组》准则与旧准则(2001年修订)主要表现为债务重组概念及范围的差异，债务重组中债权人或债务人所取得的资产或资本、重组债务入账价值计量方式的差异，以及债务重组事业中损益确认的差异。除此之外，新旧准则在或有应付金额等具体内容的处理上也有一定的差异，在此不再细述。（作者单位：山西省财政税务专科学校）