一、 由张老板转让公司股权引发的应纳所得税款计算争议
2008年4月2日，经甲公司其他三位股东同意，张老板与李老板签订股权转让协议，以协议（合同）价格350万元把他自己拥有甲公司25%的股权转让给了李老板，甲公司是2003年注册成立、注册资本为50万元，有四位股东共同出资的有限责任公司。到2008年5月18日，李老板已支付给张老板348万元货币资金，他们到工商管理部门办理了变更股东的手续，而此时甲公司原有的注册资本额仍然保持在最初注册登记时的50万元。
2009年6月9日，张老板被公司所在地的地方税务机关要求交纳转让股权所得个人所得税：（350－50×25%－0.175） ×20% =67.465万元。（滞纳金的计算略）
当张老板得知67.465万元税款的计算过程时十分恼怒，他虽然认同扣除已缴纳的0.175万元印花税，但不能认同这笔转让股权应交所得税款为67.465万元的计算方法！
他认为：从计税收入看，虽然合同约定股权转让价格为350万元，但他实际收到的只有348万元，另外2万元还处于追要的欠账状态；最不能让他接受的是：所得额计算过程中的扣除额是50万元×25%=12.5万元，即2003年张老板实际交出的投资款额。他说：虽然工商执照登记的注册资本额仍然是50万元，但从甲公司2003年成立以来的几年中（到股权转让的前一年度），公司发展需要资金时，张老板和其他几个股东陆陆续续为公司补充的资金达1150万元，公司没顾上到工商管理部门变更登记注册资本额，但公司资产负债表中的总资产已达2100万元，“实收资本”项目也是1200万元，这其中的1150万元虽没有在工商部门增加注册资本，但确确实实都构成了对公司的资产投入，并在2007年7月7日，包括他在内的四个股东召开会议签订了一份增资1150万元的股东决议，否则，张老板25%的股权也不可能买出350万元的价格呢？所以张老板认为税务机关给他计算的所得额有问题，他认为，该笔股权转让所得税款应该是：[348万元－（50+1150）×25%－0.175]万元×20%=9.565万元
很显然，税务机关计算出的67.465万元税款与张老板自己计算的9.565万元，相差57.9万元，到底这笔股权转让所得应交税款该如何计算？哪个金额才是合法的呢？只有对产生税款计算差异的原因进行分析，才能寻找到合法正确的答案。
二、张老板误会了税收相关政策对个人转让股权所得的表述特点
从税务机关和张老板对转让公司股权个人所得税款计算的不同认识可知，产生缴纳所得税款差异的直接原因有两个：其一是对转让收入金额的认定标准不同，其二是扣除原值的确认计算办法存在差别 .
在《个人所得税法》（以下简称《个人所得税法》）第六条应纳税所得额的计算中，第五款规定了财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。
在《个人所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）第十九条中列举出了，《个人所得税法》第六条第五款：有价证券、建筑物、土地使用权、机器设备、车船等前四项财产原值的具体确认标准，唯独没有说明股权转让所得额计算中的原值该如何确认，但在这四项之后，有“（五）其他财产，参照以上方法确定”，紧接其后的内容是“ 纳税义务人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算财产原值的，由主管税务机关核定其财产原值”的兜底条款。
关于计税收入，在《实施条例》第十条个人取得的应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。《实施条例》第二十二条只是笼统说明“财产转让所得”，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，计算纳税。
在2009年国家税务总局下发的《关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》（国税函[2009]285号）中，第四条对股权交易（转让）所得的计算规定是：“税务机关应加强对股权转让所得计税依据的评估和审核。对扣缴义务人或纳税人申报的股权转让所得相关资料应认真审核，判断股权转让行为是否符合独立交易原则，是否符合合理性经济行为及实际情况。对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定”。这个条款规定约束的重点是计税依据，并没有对股权转让收入和扣除原值进行分别说明，这个条款目的是调整不符合独立交易原则的股权转让行为。对于符合独立交易原则条件下，股权转让的收入结算方法、“注册资本”“实收资本”“投入资本”等与扣除原值的关系等，以及对股权转让所得额计算的影响并没有任何解释。
综上所述，个人所得税的法律、法规、规章，都是从总的所得额角度，笼统表述个人股权转让的所得税款计算问题，对于转让股权的计税收入和扣除原值都没有分别进行明确和说明，造成了张老板和税务机关在计算所得税额时认识上的差异。张老板错误认为，既然《个人所得税法》、《实施条例》等税收法规都没有把转让收入和扣除原值说明，就应该按我已经收到的金额算收入，按我们甲公司提供的资产负责表上“实收资本”项目金额确认扣除原值。并且认为：国税函[2009]285号文件的主要目的是要求税务部门利用我提供的会计信息资料来推算扣除额的，税务部门不用这些资料和信息来计算转让股权所得额，在程序上是违法的。
那么，税收政策不能明确表述自然人股东转让其股权应缴纳所得税的计算问题， 难道是政策制定者的失误吗？ 可以肯定的回答：不是！因为个人转让股权业务本身的复杂性、特殊性和时效性，决定了这类业务所得额的计算，不仅要受多个法律制度约束，而且与企业的内部控制管理水平和会计核算的真实程度密切相关。
三、 张老板所计算的转让股权所得税款被否决的原因及教训
因为个人股东转让股权收入与其他财产转让收入相似，只要符合独立交易原则下的定价协议、进行有效的支付活动，并且已到工商管理部门办妥股东的变更（新股东）手续，就可以认为双方按协议（合同）价格完成了股权转让的交易，确认股权转让者收入的实现。李老板少付给张老板的2万元，在没有更改协议价格的情况下，只能理解为暂时欠款，不应该作为股权转让收入减少的依据和理由，尤其是由税务机关追缴税款时，张老板也没有证明这2万元不是收入额，只能认定转让股权的收入额是350万元。
对于可以扣除的股权原值的确认，需要根据企业投资注册、增资变更、减资变更等具体情况，结合《公司法》（以下简称《公司法》）、《公司登记管理条例》（以下简称《公司登记管理条例》）、《公司注册资本登记管理规定》和《企业会计制度》等有关法律法规制度的要求，具体问题具体分析的向税务机关，提供可以作为扣除原值的验资报告、公司章程、货币资金银行进账单或公司收到非货币资金的原始证据、符合《小企业会计制度》关于“实收资本”“资本公积”核算要求的账簿记录，以及可以作为重要参考依据的工商营业执照上的注册资本额，才能确定让税务机关认可的股东实实在在的投资成本或称原始成本。
在本案例中，甲公司虽然自己提供的会计报表内“实收资本”为1200万元，但没能提供一系列具有法律效力的、能够证明股东实际已投资到甲公司的证据资料和账簿记录，也无法证明超过工商营业执照上50万元之外的另外1150万元所谓“实收资本”的真实性；并且，虽然所提供报表“实收资本”为1200万元，而2008年5月18日变更股东时，甲公司的注册资本仍为50万元，变更股东协议中所记载的甲公司的注册资本也是50万元，这严重违反了《公司注册资本登记管理规定》第三条、第六条、第七条等对“实收资本”的管理规定，也违背了《小企业会计制度》“ 实收资本”科目必须记录经工商管理部门注册后的实际投资额的会计核算要求，正是这诸多违反相关法律法规的原因造成了，税务机关在计算张老板转让甲公司股权的所得额时，扣除额原值只得选用具有法律效力和真实价值的注册资本额12.5万元（50万元×25%），而不可能采用张老板自己提出的、即缺乏真实性有没有合法性的300万元（1200万元×25%），张老板的主张不符合税法的立法本意，同时也违背工商管理部门的管理规范，自然得不到各方的支持而被否定。
所以，这笔个人股权转让的所得税款应为67.465万元，而不是9.565万元，虽然张老板感到很冤屈，但《个人所得税法》及其《实施条例》，《公司法》、《公司登记管理条例》及《公司注册资本登记管理规定》，还有《小企业会计制度》都为67.465万元税款的计算提供了依据，同时也提醒千千万万个张老板李老板们，一定要依法进行工商管理部门的年审，并遵照会计制度重视会计核算工作，服从工商管理法规的管理，及时的事实求是的变更注册资本额，才能规避转让股权时的税收风险！当然，税收政策制定机关也需要尽可能的及时出台相关政策，并做好相应的宣传工作，以降低税款的征收成本，协调与纳税人的关系。
版权声明