《个人所得税法修正案（草案）》（以下简称《修正案》）公开征求意见活动已经结束，但由于这个问题关系到每个人的切身利益，对这个问题的讨论仍然在继续。这其中，有许多褒贬不一的评论。对此，笔者谈一些个人的看法。
对现行个人所得税制和《修正案》，应基本肯定还是基本否定？
在这次对《修正案》的意见中，绝大多数都是针对一些具体问题，如费用扣除标准（免征额）的高低问题、要否按家庭计征个税、能否实行费用扣除标准指数化即与物价挂钩问题等。但也有个别人对现行个人所得税制和《修正案》，持基本否定态度。如有观点认为，当前的讨论拘泥于细节的修修补补，大方向应先搞对。甚至认为，当前的个人所得税制拉平了收入分配。并认为《修正案》设计简陋等。笔者认为，对这些问题，需要有正确的认识。
首先，对现行个人所得税制（法）应有正确评价，这是制定《修正案》的基础。
为适应改革开放，1980年9月10日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过了《中华人民共和国个人所得税法》，此法主要适用于在我国境内的外籍人员。1986年间，国务院先后发布实施了《中华人民共和国城乡个体工商户所得税暂行条例》和《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》，以上两个暂行条例主要适用于个体工商业户和国内公民。1993年10月31日，第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议修订并公布了《个人所得税法》。同时，1994年1月1日起废止《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》和《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》，标志着我国个人所得税法律制度实现统一。之后，先后在1999年和2005年恢复开征后又停征了存款利息个人所得税。另外，工资、薪金所得费用扣除标准，2006年起，由800元／月提至1600元／月；2008年又由1600元／月提至2000元／月。
这个发展历程显示，1980年以来我国个人所得税法历经了多次重大改革，在不断的修改、调整中得到进一步完善。
开征个人所得税有两个作用：一是组织财政收入，二是调节收入分配。
在组织财政收入方面，随着经济的发展和人们收入的提高及征管的加强，个人所得税收入获得了相当快的增长，其增速远远高于同期国内生产总值和全国税收总额的增长率。个人所得税收入由1994年的72.7亿元增长到2010年的4837.2亿元，增长了65.5倍，年增长30％；个人所得税收入占税收总收入的比重，也相应地由1.4％提高到6.6％。2004年～2008年，个人所得税成为我国继增值税、企业所得税和营业税之后的第四大税种（2009年和2010年降为第五大税种），在有些地方，已成为地方税种中第二大或第三大税种。尽管目前个人所得税收入所占比重仍偏低，但它是一个极具发展潜力的税种。
在调节收入分配方面，个人所得税也在发挥着一定的作用。目前，许多人认为，当前我国个人所得税实质是工薪税，由工薪族缴纳，因而不能发挥调节收入差距的作用。这里有一种误解，即认为“工薪族”都是平民百姓，似乎高收入阶层不包括在内。其实，在个人所得税额和工薪项目个人所得税收入中，高收入阶层缴纳的税款占了相当大的比重。例如，截至2010年3月31日“12万”申报期结束，全国共有269万人申报2009年度年所得，申报已缴税额1384亿元，申报缴税额占2009年度个人所得税收入总额的35.5％，人均申报应纳税额5.24万元。由此可见，高收入者是个人所得税的重要收入来源，个人所得税在调节高收入方面发挥了一定作用。因此，认为“当前的个人所得税制恶化了收入差距”是缺乏根据的。当然，由于信息不对称和征管机制问题，政府对高收入阶层的工薪外收入难于掌握，极大影响了个人所得税组织财政收入和调节收入差距的作用。不过，这与税制设计是两码事。
其次，对个人所得税《修正案》的评析。
尽管个人所得税《修正案》还存在一些值得商榷的地方，但其指导思想和原则总体上是正确的。目前我国收入差距过大，并存在继续扩大的趋势，严重影响着经济的持续稳定发展和和谐社会的构建。个人所得税是调节收入分配的优良税种，在这次《修正案》中，加大了税收对收入分配的调节作用，贯彻了减轻中低收入者税收负担、加大对高收入者调节的指导思想和原则。这突出表现在两个方面：一是提高工资、薪金所得费用扣除标准，二是调整工资、薪金所得税率结构。据测算，调整后，应纳税所得额适用10%以下税率的纳税人占工薪所得纳税人的比重，达到94%，其中适用5%税率的比重约为70%，比按现行9级税率适用10%以下税率的纳税人所占比重，增加了17个百分点，进一步减轻了中低工薪所得纳税人的税收负担。同时，《修正案》还扩大了*6税率45%的覆盖范围，将现行适用40%税率的应纳税所得额，并入了45%税率，加大了对高收入者的调节力度。因此，将《修正案》说成是“打击了劳动所得”是不妥当的。
2000年在制定“十五”规划时，政府就提出了对个人所得税的改革问题，之后，理论界和实际部门进行了大量的调查研究和讨论，应当说，这次《修正案》的出台在相当程度上反映了这些年来大家研究的成果，它不是个别人坐在屋子里想出来的。在这种情况下，把《修正案》评价为“设计简陋”，对广大理论和实际工作者也是不公平的。
应实行累进税制还是单一税制？
实行累进税制还是单一税制，取决于对公平与效率关系的权衡，这在不同时期、不同国家是有区别的。在二战后的上世纪五六十年代，当时存在着社会主义国家和资本主义国家两大阵营的对立，资本主义国家內部劳资矛盾相当尖锐，在这一背景下，资本主义国家的政府普遍采用了多级次高边际税率的累进所得税制，以调节收入分配，缓和国內阶级矛盾。当时，许多发达国家将个人所得税的税率档次设定为十六级、三十二级甚至六十四级；在税率方面，1951年～1963年，美国个人所得税*6一档名义税率曾高达91%和92%，在1964年～1980年期间*6一档税率也都在70%或70%以上；1975年，经济合作与发展组织（OECD）30个成员国中有17个国家个人所得税（含中央和地方所得税）*6税率在60%或60%以上，其中爱尔兰、意大利、日本、荷兰、挪威、葡萄牙、瑞典、英国和美国都在70%以上。只是从上个世纪70年代后期起，发达国家由于石油危机经济出现衰退，各国的税收政策才开始侧重经济效益，故而纷纷降低个人所得税的*6边际税率。目前，一些主要发达国家个人所得税的*6边际税率是：美国为35%，德国为45%，英国为50%，法国为40%，加拿大为29%（联邦所得税，加上各省的税可达到50％）；发展中国家个人所得税的*6边际税率都比中国低：巴西为27.5%，印度为30%，*6的南非也仅为40%；中国周边国家的个人所得税的*6边际税率是：越南为35%，菲律宾为32%，马来西亚为26%，印度尼西亚为30%，韩国为35%等。总之，从个人所得税发展变化的历史和改革方向来看，级次不能过多，*6边际税率也不要过高。但是，不宜完全抛弃个人所得税调节收入分配的职能，实行所谓的单一税制。
单一税制又称平税制，是累进税制的对称，是指对所有的课税对象统一按相同比例进行征税，即实行单一比例税率。单一税制是由美国学者霍尔和拉布什卡于1981年提出的，但后来却在俄罗斯和东欧一些国家得到了推行。在美国上世纪80年代的税制改革中，单一税制改革建议，曾引起一场关于税收公平与效率的争论，但最终未被政府采纳。尽管单一税制中，关于降低税率、扩大税基、简化税制的思想，在各国税制改革中被广泛接受，但在西方大国中，目前尚没有一个国家实行单一税制。东欧实行单一税制的一些国家，都是小国，影响不大。俄罗斯为什么实行单一税制呢？苏联解体后的10年间，经济大幅度下滑，1991年苏联解体时的国内生产总值（GDP）为3万亿美元，10后的2001年的GDP为3000亿美元，仅相当于10年前的1／10，2001年，外贸进出口总额800亿美元，只相当于中国的1／5，黄金、外汇储备200亿美元，只相当于中国的1／10.财政预算连年赤字，国库极度亏空，而税收又征管不力，逃避税问题严重。正是在此背景下，普京政府决策层把恢复经济、增加财税收入作为经济改革的首要目标，于2001年开始实行单一税制（13％的比例税率）。此后，据说个人所得税总额3年累计提高60％左右。但这不能全算作实行单一税制的功劳，这与当时俄罗斯经济走向复苏，外贸出口增加和税收征管加强，不无关系。目前，俄罗斯个人收入差距逐步扩大，单一税制因难以调节收入分配而受到置疑和批评，能否持续下去，有待观察。
在我国，不宜实行单一税制，主要因为我国目前收入差距过大，作为调节收入分配优良税种的个人所得税，应贯彻“公平优先，兼顾效率”的原则。其实，早在1994年税制改革时，政府就明确规定：“个人所得税改革的基本原则是调节个人收入差距，缓解社会分配不公的矛盾。为此，个人所得税主要对收入较高者征收，对中低收入者少征或不征。”这表明国家将个人所得税调节收入分配的职能定位为首要职能，这是完全正确的。如果在我国实行比例税率即单一税制，则会加重中低收入者的负担，而降低高收入者税负，这与调节收入分配、“更加注重公平”的政策是背道而驰的。
这里以《修正案》中的税率表为例，假定有两个纳税人A（低收入者）和B（高收入者），A纳税人的月工薪为4000元，扣除免征额3000元，则月应纳税所得额为1000元，按5％的税率计算应缴税50元；如改按统一的20％的比例税率纳税，则应缴税200元，是原税额的4倍。B纳税人的月薪为83000元，扣除免征额3000元，则月应纳税所得额为80000元，按35％的超额累进税率计算应缴税22525元；如改按统一的20％的比例税率纳税，则应缴税16000元，是原税额的71％。两个方案相比：按《修正案》的超额累进税率纳税，B纳税人所缴税额是A纳税人的450.5倍；而按统一的20％的比例税率纳税，B纳税人所缴税额仅是A纳税人的8倍。可见，所谓的按《修正案》纳税会“恶化收入差距”，而按单一税制征税反倒会“拉平收入分配”的说法，是毫无根据的。
借鉴国际个人所得税改革经验，立足中国的现实，可以考虑在以下几个方面对个人所得税制作进一步的改革和完善：*9，逐步减少税率的级次。可将现行税制的9级和《修正案》的7级，逐步减少为5级。第二，将*6边际税率降低为40％或35％；可考虑实行5％、10％、15％、25％和35％的5档税率。第三，合理确定中等收入阶层的税负，以培育和壮大中等收入群体，这是未来中国长期稳定的社会基础。可以考虑将其名义税率定为15％。这样一来，较低收入群体适用5％和10％的税率；高收入群体适用25％和35％的税率。可以在这一框架內，设计各级距适用的范围和对应的应税所得额。第四，清理和减少有关优惠减免规定，以扩大税基和实现税收公平。例如，应取消发放奖金的政府等级规定，对各种奖金原则上都应征税；取消对各类中奖彩票的免税规定；统一中外纳税人费用扣除标准，取消对外国人的附加规定等。
（作者系中国人民大学教授、博士生导师）
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