负债中的奥秘来源:作者:日期:2008-05-19字号[ 大 中 小 ]   少数改制企业出于在改制后能无偿地占有更多的国有资产,常常采用隐匿收入、加大成本、虚报坏帐、帐外设置小金库等手段。在形形色色的违纪手法中,虚列负债往往容易被审计人员忽视。  2002年我处对苏州市某集团有关资金收支情况进行全面审计清理。在审计清理过程中,我们发现该集团所属某总公司改制中采用虚列负债方法隐匿集体资产672.58万元、帐外设置小金库109.99万元。由于负债名目繁多且具有较强的变动性,所以在查处过程中存在一定的难度。下面就此予以介绍。  一、基本案情  该公司注册资本401万元,下属13个分公司。该公司于2000年6月就改制事宜委托中介机构评估,评估时帐面流动负债3056.27万元、调整后帐面值3741.49万元、评估价值3663.97万元。11月改制,剥离调整后净资产为0.18万元,改制后注册资本601.3万元。除与另一有限公司相互参股80万元外,其余均为职工股。  ⒈分析报表、确定审计重点。2000年11月改制时,该公司“应付帐款”和“其他应付款”帐户余额为2301万元,至2002年7月审计时,两科目负债仍与改制时相当。根据我们以往的查帐经验及对会计报表的粗略分析后,认为:该公司在近两年物资回收过程中往来款项无大笔进出,每年往来科目发生额正常,那么是什么因素导致该公司在以前年度产生如此之高的负债呢?带着这一疑问,我们确定了本次审计内容的重点——负债。  我们调阅了该公司下属13家分公司的报表,发现下属非独立核算的某材料分公司负债1930万元,占13家分公司负债的83.88%.当即决定要弄清该公司负债的详细情况。由此审计对象的重点也确定了。  ⒉审核帐册、发现违纪疑点。从公司提供的厚厚一叠帐册和改制中会计师事务所的评估报告等资料,我们仔细地审核着每一笔负债和帐务处理,希望能从中找出一点漏洞,发现一些破绽。帐册一本接着一本地翻动,时间一分一分地过去,但是还是没有发现线索。一切似乎都很规范。细看公司提供的改制时会计师事务所提供的评估报告书,清楚的写明了业务发生日期,最早的也在1998年,也就是说帐龄未超过2年,似乎均为正常往来。难道真是我们的判断错了?这时候一个念头突然在头脑里产生,是否企业提供的会计资料不真实?是否会计师事务所做的评估报告有漏洞?于是我们又向前调阅了几年帐册,发现了一个重要线索,每年的往来科目都有不做记帐凭证从某一负债科目转入另一负债或资产科目,且金额和摘要不断改变。本年的上年结转数在上一年的期末余额中无法一一对应找到。审计终于有了线索和突破口,我们都欣慰地吁了一口气。  ⒊顺藤摸瓜,揭示事实真相。经过细密审计,我们发现:该公司于1993年10月、12月两个月结转销售成本949.69万元,挂“其他应付款废钢串换差价”585.49万元,致使12月底“库存商品铁库”余额出现负数196.48万元。1994年初,在更换新帐册时将上述款项在未作会计凭证的情况下自行调帐,分别挂“其他应付款废钢差价⑴”250万元、“其他应付款废钢差价⑵”255.49万元、“应付帐款上钢五厂”80万元。1995年换新帐册时又将上述款项采用同样的手法分别挂“其他应付款上钢三厂串材款”95万元、“其他应付款项路饼铁厂”55万元、“其他应付款各饼铁厂”88.2万元、“其他应付款相门生产户”11.8万元、“其他应付款废钢差价”205.49万元、“应收帐款江阴钢厂收购废钢预垫款”50万元、等等。至改制时会计科目和摘要已经与当时发生时的情况面目全非了。具体分布为:“应收帐款张家港钢厂”-102.45万元、“应收帐款江阴钢厂”-50万元、“应付帐款嘉兴钢厂”18.04万元、“应付帐款江阴钢厂”70万元、“应付帐款上钢五厂”35.5万元、“应付帐款上钢三厂”44.5万元、“其他应付款收购金”55万元、“其他应付款各饼铁厂”88.2万元、“其他应付款相门生产户”44.5万元、“应付帐款综合户”95.28万元。再加上公司本身的正常业务往来也穿插在其中,情况变得更加错综复杂,我们耐着性子慢慢地一笔一笔核对,理顺了公司近十年的往来,终于摸清了公司隐匿集体资产、多进成本、偷漏国家税收的全部事实真相。  为了便于读者理解,现在我是按照时间发生叙述的,而事实上我们在审计过程中是采用的反退法,年份从后往前逆查的。难度更大,要拼凑一笔往来与上年连接,往往要花费半天时间。  ⒋排除万难、确定违纪性质。审计情况是落实了,但由于时间已过去了近十年,问题的性质也发生了变化,当时的多进成本、隐匿利润、偷漏税金,经过改制后,变成了隐匿集体资产,有侵吞国家资产的嫌疑。被审计单位是否能接受这一事实?带着这一疑问,从一开始我们就采用了暗中摸底的方法,在没有确凿证据的情况下,决不打草惊蛇。事实证明,我们的多疑并不是多余的。当我们把问题提出时,经过十年多的各种审计、检查,被审计单位已经有了很完整的应答措施,财务人员反复强调,这些都是应付未付款项。为了证实他们的“清白”,先后为我们提供了五份情况说明。从钢材计划价、串换价、市场价的过渡,介绍到增值税价税分流,谈到了负债存在的必要性和真实性。如果我们没有完全掌握情况的话,一定被他们的颠倒是非的说法所说服。面对此情景,我们按照预先的估计,提出了我们的下一步做法:一是调查评估中介机构,寻找负债真实性的依据;二是我们将发函有关单位,走访你们所谓的债权人。为此,我们在评估机构的帮助下,搞清了所谓帐龄的虚假性。当我们还未走第二步时,被审计单位的态度转了180度,主动承认了其所作所为。事后,公司会计说:近十年的时间中,历次检查我们都过关了,这次被你们逮着了,我们心服口服。  ⒌移交纪委,资产全额收回。据此,我们及时向市纪委作了线索移交,市纪委先后多次找有关人员了解情况。消息传开后,我们又接到了人民来信。我们会同市纪委进一步落实查实了,该公司在2000年9-12月改制时,将部分退税款、管理费收入、物业租金等收入109.99万元在改制前划入该公司工会帐户,改制后又悉数划回的侵吞国家资产的事实,问题的性质得到了进一步验证。按照市领导的意见,该公司隐匿的集体资产被全额追回,国家资产得到了保全。  二、启示和教训  负债项目由于其自身的复杂性早已成为违纪者趋之若骛的理想对象,同时也引起了审计工作者的特别关注。自国家审计和社会审计机关成立之后,就一直将负债的函证工作列为审计必须进行的重要程序之一。然而,由于审计的局限性,函证复函率低、工作量大。审计人员往往疏忽了这一程序,本案就是一个很好的证明。为此,我们只有不断地吸取昔日教训,努力完善审计技术,切实提高查处违纪的能力,就必定能将负债审计失败的风险降至最低。那么,从此案件中我们能得到怎样的启示和教训呢?  1、充分关注违纪的动机。  由于违纪存在被发现的风险以及道德方面的压力,也就是说违纪亦有成本,所以在正常情况下,理性的人宁愿尊重客观事实。不过,一旦面临某种压力和诱惑,被审计单位违纪的冲动会变得强烈。该公司正是从偷漏税金、侵吞国家资产的欲望中开始造假,后不断地改变负债性质,发现很多年过去了,改制后就可成为少数人的资产而铤而走险,直至走上了帐龄造假和帐外转移资产的不归之路。可见,我们在审计中对违纪的动机进行分析有助于降低审计风险。  2、重视分析性程序的应用。  鉴于函证程序的局限性,我们无法指望通过函证解决所有的问题。若想发现违纪的蛛丝马迹,分析性程序不啻为一种十分有效的审计方法。这一程序从整体的角度对被审计单位提供的各种具有内在勾稽关系的数据进行对比分析,有助于发现重大误差。如前文所述,由于负债造假会使其余额一直居高不下,出现异常,因而对负债与销售成本、购进材料等项目进行比例和趋势分析,并对那些异常的项目进行追查,就很可能揭示出重大的违纪。  3、恰当应用重要性原则。  重要性原则是审计工作中一个重要原则,对于资产负债表中占有重要比例的项目,我们必须特别予以关注,尤其对那些内部控制制度较为薄弱而在资产负债表中又占有相当比重的项目,就不能采用一般的常规审计程序,而应实施特别的详查方法。按规定,企业改制进行帐目审计和资产评估,对负债类科目真实性的确认,必须依照会计制度规定的标准,去人或去函予以落实。并且最少对往来帐目连续审计三年,以确认负债是否真实,是否需要继续支付。但承担该公司帐目审计和资产评估的会计师事务所连这些最基本的工作都未做,在该公司未提供帐龄的情况下,自行随意填写帐务发生时间,正是这种简单的处理使得该公司有了可乘之机,造成了巨额国家资产在改制时流失。  4、对审计人员进行专职培训,以提高查找违纪的能力。  通过上述案例分析,我们应该看到被审计单位的违纪水平在不断提高,其手段从简单的违纪违规转向了有预谋、有组织的技术造假;从单纯的帐簿造假转向了从传票到报表的全面会计资料造假。同时,违纪人员的反查处意识增强,对审计人员的常用审计方法有所了解和掌握。因而,仅靠以前简单的方法已不能满足当前的需要。为能够胜任专业工作,我们必须不断提高自身查处违纪的能力。所以,为维护审计行业的健康发展,使审计人员减少审计的风险,应进行经常性专职培训,以提高查找违纪的能力。