外资企业偷税定罪处罚的尴尬来源：作者：曾进 陈挺日期：2008-03-14字号[ 大 中 小 ] 　　基本案情与稽查结论　　某生产性外商投资企业为增值税一般纳税人，适用的增值税率为17%，出口退税率为15%，当月汇率为S1∶￥8.0.2006年12月份外购原材料取得增值税专用发票，支付价款800万元、增值税额136万元，支付原材料运输费20万元并取得运输公司开具的普通发票，原材料已验收入库；以外购的原材料100万元委托某工厂加工，支付加工费取得增值税专用发票，价款50万元、增值税额8.5万元；外购电力取得增值税专用发票，支付价款200万元、增值税额34万元，其中50%用于企业厂房的建设；免税进口料件支付国外买价60万美元、运抵我国海关前的运输费2万美元、保管费1万美元、装卸费1万美元，该料件进口关税税率20%，消费税税率10%，料件税费已缴清，验收入库；该企业12月份出口货物销售取得销售额（离岸价）100.3万美元；内销货物500件取得含税销售额847万元；将与内销的货物相同的自产货物 83件用于本企业厂房的建设，该批货物的生产成本为110万元，货物已移送；2006年11月份增值税纳税申报表申报“留抵下月抵扣税额”为1万元。　　2007年1月6日，该企业向主管国税局申报2006年12月份增值税“留抵下月抵扣税额”为0.04万元，向市国税局进出口局申报2006年12月份出口货物应退增值税17.96万元，并于当月收到退税款。　　2007年1月20日税务稽查人员在进行税务稽查时发现该企业在2006年12月20日内销下脚料取得现金收入35.33万元没有入账，隐瞒内销销售额30.20万（35.33/1.17=30.20），少计内销货物销项税额5.13万元（30.20×17%=5.13）　　经过稽查程序，税务机关认定该企业2006年12月份多退增值税5.09万元，多申报“留抵下月抵扣税额”0.04万元，并将案件移送司法机关追究刑事责任。　　法条分析与本案定性　　《刑法》204条及*6院司法解释对骗取出口退税手段的界定。《刑法》204条对骗取出口退税手段的界定是“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款”；《*6人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释[2002]30号）进一步明确：“假报出口”，是指以虚构已税货物出口事实为目的的行为。“其他欺骗手段”包括（1）骗取出口退税资格的；（2）将未纳税或者免税货物作为已税货物出口的；（3）虽有货物出口，但虚构该出口货物的品名、数量、单价等要素，骗取未实际纳税部分出口退税款的；（4）以其他手段骗取出口退税的。　　本案的犯罪构成与定性。本案犯罪主体是享受出口退税政策的生产性外商投资企业；犯罪客体是国家的出口退税管理制度；主观方面是存在着骗取出口退税的主观故意；客观方面是以“其他欺骗手段”骗取国家出口退税的行为。　　因此，本案似乎可以按骗取出口退税罪定罪量刑，然而，《刑法》204条第2款的规定耐人寻味。该款规定：“纳税人缴纳税款后，采取前款规定的欺骗方法，骗取所交纳的税款的，依照本法第二百零一条的规定定罪处罚；骗取税款超过所交纳的税款部分，依照前款的规定处罚。”根据这一规定，由于该企业所骗取的出口退税是其已交纳的税款，因此，应按照《刑法》201条偷税罪定罪处罚。　　实践中的矛盾与尴尬　　《刑法》204条对骗取出口退税犯罪区分两种不同情形分别以偷税和骗取出口退税定罪量刑。笔者认为，其立法本意是，由于这两种情形的社会危害性有所不同，其刑事责任的轻重也必须有所不同。偷税的法定*6刑是7年，而骗取出口退税罪的法定*6刑是无期徒刑。但是，实践中，由于某些规定不明确以及法律之间内容的脱节，操作上难免遭遇尴尬。　　1、由于同一行为依不同法律定性不同，同样案件在不同法律程序中当事人被追究的责任可能不同。《税收征管法》第 66条对“以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款”的行为仅有一种定性，即骗取出口退税。但《刑法》第204条，对同样的行为则区分不同情形作了两种不同的定性，偷税和骗取出口退税。由于两种行为的移送标准不同，不同机关查处，可能产生不同的结果。　　例如，由税务机关查处的骗取出口退税案件，若骗取出口退税金额未达到骗取出口退税案件的移送标准（金额5万元以上），税务机关根据《税收征管法》第66条规定，可不移送司法机关追究刑事责任，只承担行政责任；但如果同样的案件由公安机关直接侦查，且根据《刑法》204条第2款应界定为偷税罪（金额1万元以上，占应纳税额10%以上），则应追究刑事责任。　　2、根据《刑法》204条第2款应按偷税罪定罪处罚的案件，在实际计算偷税额占应纳税额比例时，因规定不清，难以操作，造成执行不一。在财务和税务处理上，应纳税额与应退税额分别有不同的含义，若根据《刑法》204条第2款，把所骗取的退税额界定为偷税额，在计算偷税额占应纳税额比例时，是否将所骗取的出口退税额视同企业的应纳税额，合并计算应纳税总额，存在争议。而这直接影响到罪与非罪的界定。本案中，若该企业隐瞒的销售收入金额更大，不仅造成多退税款，还导致少缴税款。那么，在定性上还必须分两个方面考虑。一方面，该企业骗取出口退税的行为因符合《刑法》204条2款规定，以偷税定罪；另一方面，该企业隐瞒销售收入造成少缴税款，也应以偷税定罪处罚。这种情况下，如何确定应纳税总额、计算偷税比例，实践操作中也颇为棘手。　　3、立法建议。笔者建议在立法上完善《税收征管法》关于骗取出口退税的相关规定，使其与《刑法》规定相互衔接。同时，对于《刑法》204条第2款所规定的情形，该如何计算偷税额与应纳税额的比例，作出明确规定。　　企业出口退税业务涉及多个行业、部门，财务会计处理及税务处理复杂。实践中，骗取出口退税的手段各异，情况各不相同，每个案件都会暴露出不同的法律问题，本文仅对实行“免、抵、退”税政策的生产性企业个案进行分析，以期进一步完善国家有关法律制度。