行政处罚主体必须合法来源：中国税网作者：李增文日期：2007-11-28字号[ 大 中 小 ] 　　基本案情　　2001年6月12日，某县地税局大苍征收分局接到群众举报，反映该分局辖区内从事装饰装修业的个体业户丁某，今年4月份开业以来，一直未缴纳税款。该分局马上派人对丁某的经营场所进行突击检查，查实丁某自4月1日办理营业执照开业以来，截至5月31日，共取得应税收入14675元，既未办理税务登记，也未向大苍分局进行纳税申报。检查人员依法核定其应纳营业税、个人所得税等地方各税共计527.68元，根据新《税收征管法》第六十四条第二款的规定，对其未按规定进行纳税申报的税收违法行为，以大苍征收分局的名义，作出了罚款263.84元的税务行政处罚决定，并履行了告知程序。6月20日，丁某按期缴纳了税款、滞纳金和罚款后，认为大苍分局不具备行政处罚主体资格，遂向该县地税局申请复议，要求县地税局依法撤销大苍分局作出的税务行政处罚决定。　　复议决定　　某县地税局行政复议委员会受理丁某的复议申请后，根据调查的情况和大苍分局提供的证据资料，认为大苍分局的行政处罚行为虽然事实清楚、证据确凿、适用依据正确、程序合法，但因大苍征收分局不具备税务行政处罚主体资格，决定依法撤销大苍分局作出的税务行政处罚决定，由县地税局对丁某的税收违法行为重新依法进行处理。　　案例点评　　本案中，大苍征收分局在行政处罚的过程中，在违法事实认定、证据取得、执法程序、适用法律依据等方面并无不当之处，但由于现行法律、行政法规没有明确规定县级以下的税务机关具有税务行政处罚权，结果大苍征收分局的税务行政处罚行为被依法撤销。　　《行政处罚法》第二十条规定“行政处罚由违法行为发生地的县以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关管辖。法律、行政法规另有规定的除外”，可以看出，从税务行政处罚的级别管辖来看，必须是县以上的税务机关（法律特别授权的税务所除外）。但基于某些行政机关职能的特殊需要，有些法律、行政法规对某些行政机关的派出机构赋予了行政处罚权，这属于法律、行政法规的特别授权，如最近修订通过并于5月1日起实施的新《税收征管法》第七十四条规定“本法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所决定”，根据这一规定，税务所的行政处罚主体资格就是法律的特别授权，属于行政处罚主体资格构成一般原则的例外规定。　　现在各地实行的税务机构改革普遍撤销原来按行政区划设立的税务所，成立按经济区划设立的征收分局，或在城区、市区成立冠以管理局、征收局称谓的税务机构，其对应的行政级别在县级以下。由于现行法律、行政法规规定的不明确，这些税务机关到底能否行使行政处罚权，不同地区不同部门理解认识不一，争论较大，主要有两种观念：一是凡称谓属于税务局、税务分局和税务所的都具有主体资格（新征管法第十四条）；二是县以上税务局（分局）和税务所才具备行政处罚主体资格。笔者同意第二种观点，在新的征管法实施细则未对税务行政处罚主体的内容修改之前，必须按照现行法律、行政法规的规定执行。至于各地设立的县级以下税务分局（包括管理局、征收局、稽查分局）在实施税务行政处罚时应以县以上税务局（分局）的名义作出，使用县以上税务局（分局）盖章的税务文书，只有这样，税务行政处罚主体资格才合乎法律规定。