企业债务重组会计及税务处理来源：作者：李永波日期：2010-09-19字号[ 大 中 小 ] 　　销售企业为了扩大销售，采购企业为了融通资金，供需双方常常会达成赊销（购）协议，此后，采购企业可能会因为经营管理不善、决策失误等原因导致不能到期偿还债务。在此情况下，常常需要双方通过协商，由债权人作出让步以解决问题，当然，债权人通过法院申请债务人破产来收回债权也是一种解决问题的方法，但往往会两败俱伤。因此在实践中，债权人和债务人更愿意采用对双方都有利的债务重组方式来解决。　　《企业会计准则第12号——债务重组》及财政部、国家税务总局联合发布的《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]第059号）中均对债务重组进行了定义，内容基本一致。债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。这种让步主要可分为时间和金额上的让步。时间上的让步主要是延期偿还，金额上的让步主要指以低于债务账面价值的资产清偿债务。时间上的让步有时会通过金额上的增加得到补偿，如延期但加息。因此债权人金额上直接让步对双方影响较大。在会计核算上双方依据各自所收付对价的公允价值的差额确认损益，但在税务处理上区分不同情况有两种选择：一般情况下，债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。但是，如在符合税法规定条件下，企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。　　实际生活中，债务重组的具体方式主要有：（1）以低于债务账面价值的现金资产清偿债务；（2）非现金资产清偿债务；（3）债务转为资本；（4）修改其他债务条件（如延期、延期但加息、延期而且减本金或利息）；（5）混合重组（上述两种或者两种以上方式组合）。　　一、以低于债务账面价值的资产清偿债务方式下，重组双方的会计及税务处理　　[例1]2009年5月8日，债权人长城公司就债务人黄河公司的20万元债务（长城公司赊销形成）达成债务重组协议：豁免20%债务，余额立即用现金偿还。　　对上述业务相关处理如下：　　1．债务人黄河公司。　　（1）重组日会计处理：　　借：应付账款——长城公司200000　　贷：银行存款 160000　　营业外收入——债务重组利得40000　　（2）税务处理：确认债务重组所得，进行备查登记；申报2009年度所得税时，由于债务重组所得已作为营业外收入计人利润总额，因此不需要进行纳税调整。　　2．债权人长城公司。　　（1）重组日会计处理：　　借：银行存款 160000　　坏账准备 40000　　贷：应收账款——黄河公司200000　　（2）税务处理：确认债务重组损失，进行备查登记；债务重组损失是须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。因此申报2009年度所得税前，应办理相关审批手续，然后，根据审批情况调整应纳税所得额。本例如正常审批通过，则应调减应纳税所得额4万元。　　[例2]假设[例1]中双方达成债务重组协议如下：豁免10%债务，余额以公允价值为18万元的设备偿还原值20万元，已提折旧5万元，不考虑设备清理费用。　　对上述业务相关处理如下：　　1．债务人黄河公司。　　（1）重组日会计处理：　　借：应付账款——长城公司200000　　贷：固定资产清理150000　　营业外收入——非流动资产处理利得 30000　 　——债务重组利得 20000　　（2）税务处理：确认债务重组所得，进行备查登记；申报2009年度所得税时，不作纳税调整，理由同[例1].　　2．债权人长城公司。　　（1）重组日会计处理：　　借：固定资产180000　　坏账准备20000　　贷：应收账款——黄河公司200000　　（2）税务处理：确认债务重组损失，进行备查登记；债务重组损失是须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。因此申报2009年度所得税前，应办理相关审批手续，然后，根据审批情况调整应纳税所得额。本例如正常审批通过，则应调减应纳税所得额2万元。　　二、债务转为资本后的重组双方的会计及税务处理　　[例3]东方公司应收春秋公司货款500万元，春秋公司无力偿还。经协商达成如下债务重组协议：春秋公司向东方公司定向发行200万股普通股股票用以抵债（每股面值为1元，重组日每股市价为2．46元）。　　对上述业务相关处理如下：　　1．债务人春秋公司。　　（1）重组日会计处理：　　借：应付账款——东方公司5000000　　贷：股本2000000　　资本公积——股本溢价2920000 　　营业外收入——债务重组利得80000　　（2）税务处理：确认债务重组所得，进行备查登记；申报2009年度所得税时，不作纳税调整，理由同[例1].　　2．债权人东方公司。　　（1）重组日会计处理：　　借：长期股权投资——春秋公司 4920000　　坏账准备 80000　　贷：应收账款——春秋公司5000000　　（2）税务处理：　　①一般债务重组税务处理。确认债务重组损失，进行备查登记；债务重组损失是须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。因此申报2009年度所得税前，应办理相关审批手续，然后，根据审批情况调整应纳税所得额。本例如正常审批通过，则应调减应纳税所得额8万元。　　②特殊重组税务处理。假设本例符合税法规定特殊重组的条件，则不确认债务重组损失，长期股权投资的计税基础为500万元，进行备查登记；由于账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，期末应根据会计准则规定，判断是否应确认递延所得税资产。如未来很可能有用于抵扣的应纳税所得，则应确认递延所得纳税资产2万元[（500－492）×25%].　　三、修改其他债务条件方式下，重组双方的会计及税务处理　　[例4]冀南公司应收浙西公司货款200万元，浙西公司无力偿还。经协商达成如下债务重组协议：豁免10%债务，展期1年，年利率3%（重组日金融企业同期同类贷款利率为5%）。　　对上述业务相关处理如下：　　1．债务人浙西公司。　　（1）会计处理：　　①重组日。　　借：应付账款——冀南公司200000　　贷：营业外收入——债务重组利得200000　　②期末，计算利息支出，确认为财务费用。　　（2）税务处理：确认债务重组所得，进行备查登记；申报2009年度所得税时，债务重组所得不需要进行纳税调整，理由同[例1].利息支出，由于未超过金融企业同期同类贷款利率，也不需要进行纳税调整。　　2．债权人冀南公司。　　（1）会计处理：　　①重组日。　　借：坏账准备200000　　贷：应收账款——浙西公司200000　　②期末，计算利息收入，冲减财务费用。　　（2）税务处理：确认债务重组损失，进行备查登记；债务重组损失是须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。因此申报2009年度所得税前，应办理相关审批手续，然后，根据审批情况调整应纳税所得额。本例如正常审批通过，则应调减应纳税所得额20万元。利息收入不需要进行纳税调整。　　四、特殊重组方式债务人期末会计及税务处理　　根据税法规定，企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。　　[例5]甘兰公司应收浙丽公司货款200万元，浙丽公司无力偿还。2009年10月双方经协商达成如下债务重组协议：豁免15%债务，其余货款一年内以现金偿还。重组日浙丽公司确认了30万元的债务重组利得。2009年度浙丽公司应纳税企业所得额为45万元。　　由于浙丽公司债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上（实际为：30÷45＝66．67%）。可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。则期末应确认递延所得税负债为9万元（45÷5×4×25%）。