论房地产开发之特点及其税收精细化管理

论房地产开发之特点及其税收精细化管理来源：江西省地方税务局作者：徐志军　江跃平 陶发良日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ]随着人们生活水平的提高，城市建设步伐的加快，房地产业正以前所未有的速度发展，由此产生的税收也越来越多，占地方税收入的比重也逐年提高。以乐平市近三年征收情况为例，2003年该市房地产税收只有701万元，2004年为1018万元，2005年达到了1598万元，占地方税收收入的比重分别为11.2 %、12.8%、17%，每年以50 %的速度递增。因此，探讨房地产开发特点及税收精细化管理，对于增加地税收入、公平税负、阻塞税收征管漏洞都将有着十分重要的意义。 一、房地产开发特点及类型房地产开发指房地产公司经政府有关部门批准，取得土地使用权后，在土地上构筑房屋出售，或将土地“三通一平”后，转让给他人使用的有偿经营活动。了解房地产开发的特点、类型有利于我们制定房地产税收管理办法，有利于我们科学、高效地进行税收管理。房地产开发同工业比，具有以下特点：1、开发主体缺乏稳固性。大多数开发主体为外来挂靠机构，也有一些名为开发公司实为几个人合伙开发。一旦项目开发完毕，这些所谓的项目部和公司多数会就地解散，远不如工业企业稳固。这一特点要求我们在项目开发期间及时加强税收管理，否则就会因时过境迁，造成无法挽回的税收损失。2、项目的开发时间较长。房地产开发项目从立项、筹划、审批、施工到出售，少则两年，多则四、五年。这一特点要求我们按项目进行税收管理，以保持征收方式的连贯性，税收政策的稳定性，纳税资料的完整性。3、房地产开发成果均为不动产，具有直观性、可数性。坐落地点的固定性，为按幢号实施精细化管理提供了方便。4、房屋销售一般以套为单位，按建筑面积计价。收款方式以分次预收为主，按揭为辅。5、开发项目具有较强的行政许可性。从立项到规划、施工、房屋出售都要经过许可，为房地产开发税收管理提供了客观依据。目前，房地产开发依照不同标准，可以分为以下几个类型：依据同一项目的开发主体个数，可以分为[*{7}*]开发与合作开发。[*{7}*]开发指开发商自己购入土地使用权，独立开发，独自承担全部成果和风险。合作开发，本文仅指由开发商提供资金，拥有土地使用权的人提供土地的合作开发。合作开发依据合作方式和分配方式不同，又可分为以物易物的合作，共同承担风险的合作，按收入提成或提取固定利润方式的合作。依据开发公司是否拥有自己的施工队伍，可以分为单一开发公司，自建自售开发公司。单一开发公司指房屋的建设由外来建工队伍承建。自建自售开发公司指融建筑与开发为一体的公司。依据开发对象不同可分为三种类型，一是单纯销售房产的，二是单纯转让土地使用权的，三是既经营房产又经营土地使用权。二、房地产开发税收精细化管理的基本要求房地产开发的特点决定了其税收管理不同于其它行业的税收管理，根据近几年的实践，我们认为要管好房地产开发税收，必须做好以下几项工作。*9、要全面、准确掌握每一个开发项目的基本情况，建立《房地产开发项目综合情况表》。开发项目的基本情况包括项目名称、坐落地点、开发单位、投资金额、开工时间、竣工时间、土地占用面积、建筑面积、建筑成本、房屋预售价等。根据前段时间的调查情况，能为我们提供项目有关情况的部门主要有：一是计划发展委员会的立项批准书（该文书为我们提供了投资主体、资金规模、建设周期等情况）；二是土地管理部门的国有土地使用权出让成交确认书（该文书为我们提供了土地的坐落地点、转让价格、土地面积）；三是建设用地规划许可证（该文书为我们提供了开发商自行开发的用地面积数，也间接性为我们提供了转让部分的土地面积数）；四是建设工程规划许可通知书（该文书为我们提供开发项目的建筑规划情况，建多少幢房子，建多少套房子）；五是施工单位的建设工程施工合同（该文书为我们提供了实际建筑面积和工程成本）；六是房产管理局颁发的商品房预售许可证（该文书为我们提供了即将出售房屋的数量及面积情况）。收齐了这六个部门的资料，可以说基本上掌握了该项目具体情况。利用这些资料，依据现行税收政策，就可以大致测算出每一个开发项目的总收入、总成本、总利润、总税额，为我们有目标有计划的管理提供了依据，增强了征管工作的主动性和预见性。第二，要分项目建立税收管理档案。房地产开发项目具有周期长、连续性紧的特点。因此我们一定要按项目建立档案资料，并且资料的归档应当安排在项目全部结束后。项目档案至少应该包括以下资料：1、立项批复文件；2、建设用地规划许可证；3、建设工程规划许可通知书；4、国有土地使用权出让成交确认书；5、建设工程施工合同；6、商品房预售许可证；7、纳税申报表；8、财务报表；9、售房平面图；10、房地产销售月报明细表（此表反映每户购房情况、预交款项）；11、税种鉴定及征收方式；12、分税种征收底册； 13、《房地产开发项目综合情况表》。第三、要盯住房源、管住税源，实施幢号管理。房地产的税源主要来自于房源，因此，我们在管理过程中一定要牢牢掌握房源，要及时掌握每个项目建了多少幢房子，每幢房子有多少套，每套又有多少平方米，售价是多少。已销多少套，还剩多少套，为此，我们要求按幢按号管理，制定分幢分号房屋平面图，每售出一套，要在平面图上标明记录。做到这一点，就要求企业每月申报税款时，应当报送分幢分号销售情况表。第四、要监控企业预收房款行为，实施以票控税，确保已实现的收入及时纳税。房地产开发企业所用预收房款收据必须使用地税部门监制的专用收据。对房地产开发企业的预收房款收据能否管得住，是阻塞漏洞的关键所在。从以往一些地区发生的偷税案看，房地产开发企业都是使用了税务部门没有监控的收据。按照当前税务部门的发票管理要求，房地产专用发票不能发至企业，只能放在办税大厅开具。为了做到既方便纳税人分次收取房款，又防止偷漏税的发生，我们认为房地产开发企业可以继续使用收据预收房款，但这个收据必须纳入税务部门统一管理，而且按照现行发票管理的要求，一定要到税务部门办理领、销、存手续。待房款收齐后纳税人凭全部收据换取房地产专用发票，办理房产证和土地使用证。税务部门应在各售房处公示专用收据样式，以利购房者与税务部门共同监督房地产开发企业的票据使用情况。第五、要加强实地核查工作。对房地产开发企业的零申报和申报异常情况税务部门要及时派人实地核查。一查专用收据开出后是否及时申报了税收；二查售房平面图上未销出去的房子实际上是否销售了。如果这些房子经实地查看发现有人居住或有人装修，则就有可能发生了销售事实，应进一步予以核实。第六、要把好项目注销关。房地产开发项目结束后，纳税人将依法终止纳税义务，这时一定要组织人员进行专门检查。即对照实物和售房登记表看是否还有未售完的房子，对照土地面积和建筑用地等情况，看有无转让土地使用权未报收入的情况。税务主管机关一定要凭基层管理分局或稽查局制作的税款清算表办理注销手续。三、房地产税收的分税种管理按照现行税收法律法规，房地产开发企业涉及缴纳的税种主要有营业税、所得税、土地增值税、城镇土地使用税、印花税、城市建设维护税等。（一） 房地产开发企业营业税的管理房地产开发企业的销售收入是我们计征营业税的法定依据，抓住了收入，就管好了营业税，同时也为所得税、土地增值税等税种的管理奠定了基础。因此，对营业税的管理是本文的一个重点。房地产开发企业缴纳营业税的项目主要有销售不动产和转让土地使用权。税务部门在计征营业税时，应注意四点：一是计税依据。按税法规定，纳税人销售不动产的营业额为纳税人销售不动产时从购买方取得的全部价款和价外费用。因此，房地产开发企业销售商品房时，为当地政府及有关部门代收代缴的资金和规费，不论其财务上如何核算，都应当全部作为销售不动产的营业额计征营业税。二是纳税义务发生时间。根据规定，销售不动产、转让土地使用权采用预收款方式的，其纳税义务的发生时间为收到预收款的当天，在计征营业税时一定要注意审核预收款项与相关资料。三是销售过程中是否有价格偏低又不能说明理由的情况。如果出现这种情况，就要按照下列方法和顺序核定其计税营业额：①按纳税人当月销售的同类不动产的平均价格核定；②按纳税人最近时期销售的同类不动产的平均价格核定；③按公式核定计税价格。计税价格=营业成本或工程成本*（1+成本利润率）/（1-营业税税率）。四是房地产开发企业收到银行拨付的按揭款是否及时入账。按揭是指购房者在自有资金不足的情况下，以房屋做抵押向银行申请贷款交纳房款。按揭收入实为购房收入，应列销售收入缴纳营业税，不能记入“短期借款”科目。上述讲的是房地产开发企业一般情况下营业税的管理，有时，我们还会遇到一些特殊情况，如合作建房开发。所谓合作建房开发，是指由一方（以下简称甲方）提供土地使用权，另一方即房地产公司（以下简称乙方）提供资金，合作建房。合作建房开发的方式一般有三种。*9种方式是甲方提供土地，乙方提供资金，房屋建成后，乙方按协议分房给甲方。这是典型的以物易物，即甲方用土地使用权换取乙方房屋所有权，乙方用房屋所有权换取甲方土地使用权。根据等价交换的原则，甲方所得房屋的价值实际上就是其出让土地使用权应得价值。根据现行税法规定，对甲方应按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对乙方应按“销售不动产”税目征税。由于双方没有进行货币结算，因此应当按照《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定分别核定双方各自的营业额，以此作为计税依据。如果甲乙双方将所得房屋对外销售时，应对其取得的销售收入，再按“销售不动产”税目征收营业税。第二种方式，甲方以土地使用权、乙方以货币资金入股，共同承担风险共同分享利润。按照营业税有关规定，对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税，只对合营企业销售房屋取得的收入按“销售不动产”税目征收营业税。第三种方式，甲方以土地使用权、乙方以货币资金合股建房，房屋建成后，甲方按销售收入的一定比例提成或提取固定利润，因甲方未共同承担投资风险，不属于营业税暂行规定所称投资入股不征营业税的行为。对甲方取得的固定利润或从销售收入中按比例提取的收入，按“转让无形资产”税目中的“转让土地使用权”子目征税；对合营企业的全部房屋销售收入按“销售不动产”税目征收营业税。（二） 房地产企业土地增值税的管理土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物、其他附着物产权，取得增值收入的单位和个人所征收的一种税收。从当前情况看，土地增值税主要来自房地产开发。土地增值税的计算比较复杂，并且只有在房地产开发项目完毕后才能进行清算。因此，为了保证这一税种及时均衡入库，一般采取预征，待项目完工再实施税款清算的办法。预征可以按照本地区房地产开发行业的土地增值税的平均负担率征收，也可以按照房地产预计总售价减除扣除项目金额计算出该项目应纳土地增值税额，然后根据每月预收房款收入占总售价的比例，计算分摊每月应缴纳的土地增值税。采用这种方法征收，当实际房价偏离预计房价幅度太大时，应对总售价和应纳土地增值税总额进行适当调整。土地增值税的清算，一般按项目进行。清算时，一是要准确地掌握收入，收入不实将会减少增值额。二是审查扣除项目金额的合法性与真实性。审查内容包括五个方面：①取得土地使用权所支付的金额。②开发土地和新建房及配套设施的成本。③开发土地和新建房屋及配套设施的费用。④与转让房地产有关的税金。⑤财政部确定的其他扣除项目。（三） 房地产开发企业所得税的管理房地产开发企业往往前期投入大，收入小，后期投入小，收入大，加之项目时间跨越几个年度，给所得税的征收带来了一定的难度。为了保证所得税税款及时均衡入库，体现收入少时少缴税，收入多时多缴税，对于房地产开发项目，同样可采取预征的方式进行征收，项目完工后再进行清算结缴。预征可以采取两种办法，*9种办法，根据本地区本行业的税收平均负担率，按收入预征。第二种办法，按照项目预计总收入、总费用、总利润，计算出收入利润率。取得售房款后，按收入利润率计算出应纳税所得额和应纳所得税额。开发项目结束时，应进行所得税清算。清算时应注意三点：一是不要漏了收入；二是注意收入和费用的配比性。大多数情况下，开发项目完毕时都没有库存房，不存在收入费用的配比。但实际工作中也有例外，个别房地产开发企业的店面因地段不好，一时难以卖出。这时如果要对前期所得税清算，就要注意未买出去的店铺应分摊开发成本；三是要注意审查成本支出的真实性，有无虚列开发成本的情况。虚列成本通常采用三种手段：一是巧立名目，以支付拆迁费、青苗补偿费名义虚列支出；二是多开或虚开平整土地建筑安装发票，增大成本；三是利用土地使用权价值评估做文章，夸大土地转让价值。真实是合法的前提，对不真实的支出应予以剔除。对真实的支出，我们要严格按照《中华人民共和国企业所得税暂行条例》和实施细则，审查其是否属于扣除项目，是否超出了扣除标准。（四） 房地产开发企业印花税的管理房地产开发企业需要缴纳的印花税主要有四项，一是与土管部门签订的土地使用权合同，二是同建筑商签订的施工合同，三是与购房者签订的售房合同，四是与受让者签订的转让土地使用权合同。这些合同签订时，双方都应该依据计税金额和法定税率缴纳印花税。（五） 房地产开发企业城镇土地使用税的管理城镇土地使用税是以开征范围的土地为征税对象，以实际占用的土地面积为计税依据，按规定税额对拥有土地使用权的单位和个人征收的一种税收。为研究方便，本文所指房地产开发企业城镇土地使用税的管理，仅限于开发项目中的土地使用税管理。按税法规定，房地产开发项目的土地，凡坐落在城镇范围内，在未售完房之前，土地使用权归属房地产开发企业的部分都应缴纳城镇土地使用税。因售房情况是个动态数，房地产开发企业的土地占有面积也是个动态数，会随着售房的增加而减少，如何掌握变动中的土地面积成为我们准确计征城镇土地使用税的关键。因为房屋是建在土地上的，而住宅区的道路、绿化带也是居住必不可少的条件。根据开发项目可售房总建筑面积与开发项目占用土地面积的关系，可计算出每平方米建筑面积对应的土地面积，然后再以每期售房面积乘以每平方米建筑面积占有土地数，就可计算出每期土地面积减少数，从而准确地计算出每期应纳城镇土地使用税。四、 争取相关部门的配合与支持要实现房地产开发的税收科学化管理，阻塞征管上的漏洞，还有待于政府有关部门的支持。纵观一些地方的房地产偷税案件，都与有关职能部门不能正确行使职权、在证件发放时把关不严有关。因此，从增加地方财政收入的根本利益出发，各有关部门必须支持配合税务部门工作，及时提供资料和信息，在办理房产证、土地使用证时，应该以取得税务部门开具的发票为前置条件。对不能提供地税发票的办证者，由地税部门、房管部门、土管部门集中审理。如果属于私人自建自用的房屋，可以凭其它合法凭证办证。如果属于应该取得地税发票而未取得地税发票，应责令其到地税机关补交税款，取得地税发票后再予以办证。（作者单位：景德镇市地税局）