股权转让收益征收预提所得税的思考来源：江苏国税网作者：李涛日期：2008-05-20字号[ 大 中 小 ] 　　近年来随着国内市场潜能的释放，政治经济的稳定，投资环境的改善等综合原因，众多国外资金参与到我国境内实行股权收购。有收购就有转让，根据原外资所得税法及现实施的新企业所得税法，对于外国投资者通过协议转让原国内企业的股权，其转让收益超过原出资额部分的收益，需要由支付单位代为扣缴预提所得税。2007年5月《中国税务报》头版介绍了某国税部门的做法，成功对外国投资者股权转让收益追缴预提所得税近三千万元。然而在实际工作中，对境外发生的股权转让收益征收预提所得税由于存在各方面的困难因素，一直成为国际税收管理的弱项。本文结合该案例谈一下征管工作中存在的七个困难因素，并提出相应的措施和建议。　　一、案例情况内容　　2007年4月某市国税部门成功将一笔境外转让股权收益征收预提所得税税款近3000万元已全部划缴入库。06年9月税务人员在与企业人员交谈中得到该公司的股权有可能要在境外进行转让，于是立即要求公司提供股权转让合同，并希望在办理相关的手续后立即申报纳税。可是该公司认为股权交易为母公司在境外所为，是否在国内缴税由总公司后方可答复。税务人员加强了税法宣传，该企业终于同意提供中文版的转让合同。税务人员发现该合同约定首付款股权转让价很有可能不是最后的股权转让价。经过再次约谈，企业表示解释权在母公司。外方代表解释一是股权转让双方仍在进行谈判，还未确定最终转让价，暂不纳税；二是转让价格确定后，由于转让是在境外进行的，也可不到该地缴纳税款。税务人员再次讲述了关条文等内容，企业终于同意提供股权转让价格合理解释的书面材料，并按税法规定处理此项税款。（摘自《中国税务报》2007.05.09头版头条，有删节）　　二、针对案例谈股权转让征收预提所得税存在的困难　　（一）缺乏信息来源渠道。不能在*9时间获得外国企业在华取得收入的相关信息，是非居民税收管理多年来的难题，对外国投资者的转让股权信息同样也不例外。目前外国投资者变更企业股权的流程，是原外国投资者即转让方首先与受让方谈判，签订转让合同，然后到外经部门审批。由于部门之间缺乏信息交流的交换平台，国内企业也没有主动报告股权变更义务，在日常实际工作中，往往是企业股权已经转让需要向境外支付转让价款时，或者税务人员事后才知道，为时已晚。本案例中，税务人员获取信息也具有极大的偶然性，是在对企业开展调查走访中听企业财务人员不经意流露出来，假设企业财务人员有意隐瞒，追缴税款行为极有可能就不会发生。　　（二）难以获取转让合同。了解转让信息只是迈出了追缴税款的重要一步，但还远远不够，需要获取双方签订的股权转让合同，以此对支付人、纳税人、转让价款等进行判定，从而计算出股权转让收益应征税款。但是现行有关政策规定并无规定要求转让双方提供，新所得税法在第六章“特别纳税调整”中，比以往更加突出关联交易申报的义务。而股权转让是由企业的外国投资者发生，不属于关联企业业务申报范围，没有约束力。该追缴案例中，合同一直是双方争议的焦点，转让方开始不愿意提供，税务人员则是耐心解释，晓之以理，最终“经过税务人员几个月的不懈努力，该企业在2006年12月终于同意向国税局提供中文版的转让合同”。然而在实际的征管业务工作中，仅靠说教是远远不够的，需要相关的税收立法、法规加以佐证，应明确要求由国内企业提供资料，建立合同备案制度，解决因规定不完善而给工作带来的困难。　　（三）无法确定转让价格。股权转让征收预提所得税的计税依据是其转让收益超过原出资额部分的收益，因为原出资额是企业所有者权益中已经明确的项目，所以转让收益的计算关键在于转让价格上，直接关系到税款的多少。而在实际操作中，转让双方为了达到在国内少缴税或者不缴税的目的，往往刻意筹划，在合同中规定较低的价格甚至成本价转让，另外通过其他方式，以合同补充件、合同附加说明等反映真实转让价格，通过其他渠道实现余款的转移。另外由于国外合同基本上是以签字表示生效，对其签字的真伪无法鉴别，现行税收政策也没有规定需要由国外中介结构出具的鉴定证明，主要依靠合同提供方的诚信，即使提供虚假金额合同税务部门也很难判别。如在本案例中外国投资者起初提供的合同中约定股权转让价为3910万美元，而最终转让价格为5310万美元，如果按最初合同价格，税款将减少1068万元。[2938-（3910-1455）×7.62×10%=1068万，其中1455万为测算出来的原出资额，7.62为美元对人民币汇率].如果股权转让者的税收筹划技术更加高明一点，还可以通过在离岸金融中心（以前称避税地）成立投资公司的形式，利用与国内尚未开展协定和情报交换开展透明度不高的漏洞，达到少缴税款的目的。　　（四）追缴税款形同虚设。根据原《外资企业所得税法》第十九条第二款，预提所得税实行源泉扣税，对于符合规定应缴纳的所得税，以实际收益人为纳税义务人，以支付人为扣缴义务人。对于股权转让对象为外国投入资本，属于股权变更，于国内涉外企业并无联系，也就是说国内合资或者独资企业并不是扣缴义务人。虽然在实际工作中，股权转让征收所得税有的是由国内企业办理，但是系外国投资者与其签订了授权合同，委托其办理，如果没有授权或者委托，则国内企业不能也无法代为扣缴。如果转让双方均为外国投资者，且全部在境外发生，在国内并无资金的付款和收款，也不受外汇管理的控制。扣缴义务人不按规定扣缴，纳税人不愿意交纳税款，则追缴税款将很难完成。虽然征管法第六十九条规定，扣缴义务人应扣未扣税款的，由税务机关向纳税人追缴，对扣缴人处以一定金额罚款。但对双方都在境外的扣缴义务人和纳税人来说，国内税务机关如何行使税收管辖权，采用什么手段给予罚款和追缴？目前对非居民税收管理普遍存在追缴税款难的问题，如对外国企业在华承包工程或者提供劳务所得，税务部门只能从源头上进行控制，如果应税行为已发生而未扣缴税款，再按征管法的规定依法向纳税人追缴，由于涉及到国家之间的税收权益、税收管辖权等原因，缺乏实际可操作的执行手段，追缴基本上只是停留在理论层次。　　（五）税务凭证无法防范。上世纪末国内受国际金融市场的整体影响，当时外汇增长势头有所缓慢，抵御国际金融危机的能力开始降低。国家出于加强管理角度的出发，1999年10月份，有关部门联合国家税务总局发布了《关于非贸易及部分资本项下售付汇提交税务凭证有关问题的通知》，要求国内企业在非贸易及部分资本项下对外付汇需要提供税务凭证，阻止利用非贸易途径进行偷逃汇的违法行为，对于因无真实的实地贸易背景的违法分子，通过纳税手段其偷逃成本，使其无利可图。文件下发后，企业扣缴税款的意识得到了增强，养成了付汇时首先要找税务部门开具凭证的习惯，税务凭证成为加强非居民税收管理的有效防线。但是对于部分业务在国外付款，不需要由国内支付的付款情况，凭证就失去了防范的作用。如在本案例中，交易的合同谈判签订及付款等全部在境外，不需要从国内付汇，对这种现象，凭证及外汇管理均不在力所能及范围之列，易造成管理上的真空。　　（六）政策规定有待明确。目前对于股权转让收益征收预提所得税的政策依据主要有：新企业所所得税法第三条规定“非居民企业在中国境内未设立机构场所，或者未设立机构场所的但取得的所得与其机构场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税”。在我国对外签订的避免双重征税及防止偷漏税协定中，一般情况下是依据第十二条或者十三条关于财产范畴征税的条文。无论是外资税法还是单项文件及双边协定，都是将转让收益纳入其他所得，而没有明确股权转让收益应该征税。我们知道在政策规定的最后一项“其他项目”，多是属于兜底条款，防止因列举不到位出现的漏洞，但是由于对什么是其他所得的解释权在政策制订部门，基层在实际操作中如果以其他所得作为依据，以此说服外国投资者交税，显得依据不够，容易产生随意扩大解释的嫌疑，很难说服熟悉国内税法的外国投资者。　　（七）尚未形成系统控管。目前各级国际税务管理部门的职责为国际税收加涉外税收，涉外税收只是其工作的一部分，但是在长期两套所得税税制存在的征管模式下，还是以收入为中心，更多的工作精力集中在涉外税收的征收上来，存在“重涉外、轻国际”的工作理念，有的地方国际税收管理甚至还是空白。目前国税部门对增值税实行了“金税工程”控管，有效控制了专用发票的虚开，对涉外所得税建立了汇缴、评估、审计和反避税四位一体的管理体系，降低了涉外企业亏损面。另一方面，由于征税对象的流动性很大、缺乏系统规范的政策税收规程及尚未形成管理合力等多种原因，非居民税收管理相对国内所得税管理来说，成为国际税收的弱项，在申报、征税、管理等方面还未形成强有力的系统控管，本案例中税务人员成功追缴近三千万的税款，实属罕见。　　三、加强股权转让税收征管的对策　　（一）完善政策规定。目前许多非居民税收管理开展比较好的的地区，对外国企业来华承包工程、提供劳务及其他来源境内所得要求国内企业实行合同备案，但备案制度仅是基层税务部门工作中探索的经验，对不按规定实行合同备案的缺乏约束要求，企业也可因不是国家规定为由而不履行，所以需要在政策上给予明确，使其未实行备案成为一种违法行为，并承担相应的法律责任。另外对非居民所得明细项目中应将股权转让收益明确列举为征税对象，从其他所得中脱离出来，增加国内企业也可以为非居民所得的扣缴义务人。同时制订完善合理且方便操作的《非居民税收管理办法》，从税务登记，设立账簿、发票管理、纳税申报、税款征收、法律责任等多方面对非居民税收征管进行明确，解决非居民税收政策规定时间比较过时、分散不集中、缺乏可操作性的弊端。　　（二）试行强制执行。对于未按规定履行代扣的扣缴义务人，严格按照征管法六十九条的规定，对扣缴义务人处以0.5-3倍以下罚款。对拒绝缴纳的，参照征管法四十条实行强制执行措施。因为受让方（即转让价款支付方）在支付股权价款后，股权转让完成，受让方按照股权比例成为相关外商投资企业的股东，拥有变更后新企业的部分权益。因此对于未按履行扣缴义务的，可以根据四十条的规定，对其未扣缴采取强制执行措施。　　（三）加强信息沟通。由于在实际操作中，涉外企业如果变更股权需要提交外经贸部门审批，经批准以后方能办理实际转让手续，然后凭批文变更工商和税务的变更。如果股权转让的受让对象为国内方，则需要通过国内付汇支付转让价款。在当前税收政策法规没有要求企业主动报告的情况下，税务部门应该主动加强与以上两部门之间的信息沟通，通过召开联系会议，建立信息交换平台，定期获取相关数据的形式，及时掌握涉税信息。　　（四）加强国际税收合作。目前我国已经与89个国家和地区签订了双边税收协定，已执行82个。由于近年来国际社会在税收情报交换领域取得了很大进展，多数离案金融中心业已做出承诺同意进行有效的情报交换，这就对通过自发情报交换开展对境外股权交易调查提供了便利。对于股权转让收益未在国内缴纳所得税的，可以采取自发交换的形式主动告知境外投资者所在国家，影响其纳税诚实记录，使其增加主动缴税的意识。　　作者单位：连云港市国税局