浅谈对农民专业合作社的税收管理

[原创]浅谈对农民专业合作社的税收管理来源：中国税网作者：俞伯铭日期：2011-01-18字号[ 大 中 小 ] 　　2008年的美国次贷经济危机给全球经济带来了巨大的冲击，我国为振兴经济先后推出了诸多举措。如：4万亿元经济刺激拉动内需，扩大对外贸易，各项税收优惠政策也随之出台。又如：2007年7月1日《中华人民共和国农民专业合作社法》后，财税[2008]8号文件规定，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税；对增值税一般纳税人从农民专业合作社　　购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣进项税额，此规定自2008年7月1日起执行。显而易见，这是国家为解决农民因遭受美国的次贷经济危机，给农民生产销售农业产品难，而又推出的一项惠农措施。对生产销售农产品的入社成员由原来的购货企业用收购凭证计提进项税而改变为由农业合作社开具发票计算进项税。这使得农民种植的蔬菜、水果等经济作物进入大型超市、商场成为了可能。这也是给我们税务部门对农业合作社的管理带来的一个新课题。　　一、目前农民专业合作社存在的普通问题　　据统计，目前，我省已有1200多家农民专业合作社到工商部门进行了注册登记，成员总数达12409个，出资总额约50510.43万元，主要集中在苏北和苏中地区，苏南较少。苏北地区登记农民专业合作社678家，占总数的56.5%；苏中地区396家，占总数的33%；苏南地区126家，占总数的10.5%.合作社成员出资总额在100万元以上的只占了总户数的10.8%；成员总数在50人以上的只有31家，占已登记农民专业合作社总数的2.6%.合作社的成员大多采取了货币出资的方式，货币出资占出资总额的比例高达81.8%.我省农民专业合作社绝大多数是从事农业生产资料购买、农产品销售以及与农业生产经营有关的技术、信息等服务，而从事农产品加工的有20家，为成员运输农产品的有6家，提供农产品贮藏服务的有17家。（摘自江苏省地方志第1262页）下面笔者就兴化市目前截止2009年底共有220家各类农民专业合作社的税收情况，结合全省相关农民专业合作社税收情况作一简要的剖析。　　（一）管理、财务上不规范　　一方面概念模糊。《中华人民共和国农民专业合作社法》以下简称《合作社法》自2007年7月1日实施，《合作社法》中明确规定了农民专业合作社的名称和意义。农民专业合作社是指在农村家庭承包经营基础上，同类农产品的生产经营者或同类农业生产服务的提供者、利用者自愿联合、民主管理的互助性经济组织，是引导农民与市场对接，提高农业综合效益，减少经营风险的有效组织形式。而我省有的地区则把农民专业合作社作为是农民的自收自支的农村家庭性质的组织，是家族内部的人员组成或者亲戚朋友关系组成的团体。人员三人也可以、五人也可组成，出资额也没有一定的规范，因此农民专业合作社的概念较为模糊。　　二方面财务混乱。《合作社法》第三十二条规定，农民专业合作社应当按照国务院财政部门制定的财务会计制度进行会计核算；第三十六条规定，农民专业合作社应当为每个成员设立成员账户。仅从兴化市范围内的农民合作社220家来看，大多数合作社属于散户种植，散户经营，从管理的层面上看属于松散型管理，共有销售申报的22家，仅占农民专业合作社的10%，除部分专业合作社属于创办初期未有销售外，50%以上的户数多为空挂户。他们对成本的核算意识缺乏，税收政策方面的知识几乎为零。多数合作社尚未设置账簿，完全是靠合作社“牵头人”的个人行为，只要他们得到实惠，即使不建账，农户也愿意通过合作社的方式联合经营。　　三方面吃大锅饭。据笔者调查从中得出的结论，*9，农民专业合作社起初组建的初衷不是为了发展生产，而是为了得到国家的政策扶持和资金补助；第二，农民专业合作社在登记管理中条件很宽松，一是无最低投资额限制；二是设立登记时无需验资报告；三是成员是否出资及出资多少均由公司章程约定，法无明文规定。第三，起初组建的农民合作社得到了国家的扶持，普通老百姓认为有实惠，就蜂拥而上加注农村合作社。　　（二）登记、税务上不规范　　一方面登记内容不统一规范。工商部门对合作社的单位性质、登记注册类型等没有明确；而税务登记表格只有企业和个体两种样式，还没有专门的农民专业合作社法人登记表格，税务登记表中的单位性质、登记注册类型、证照名称等无法和营业执照中的内容相对应；CTAIS2.0流程中必选项也没有农民专业合作社法人的相关内容。　　二方面目标偏差空挂户数多。*9，相关政府仅红头文件支持也未正式明确具体的运作和目标，登记门槛儿低，有先将合作社成立起来再说的调子，空挂户多，图数量、图完成任务或指标，更有甚者图的国家的补助。第二，在农民合作社成员的审核上有差距。没有重点审核入社成员的身份，看是否是本社的农业生产者，对于非农业生产者以及非本社成员的农业生产者销售农业产品一律依照法定的征收率征收增值税；没有审核本社农业生产者的生产能力，来据以判断合作社的销售行为是否真实。对农业生产者拥有的生产场所、土地等分　　析其生产能力，有没有倒卖、贩卖农产品而以合作社身份代开虚开销售发票现象的发生。　　三方面没有会计核算人员。企业成员均为农民，对税务、财务规定不了解。有的企业章程规定了合作社财务核算相关要求，但实际上未能按照《农民专业合作社财务会计制度（试行）》的规定执行，有的建立账册仅现金日记账。　　（三）税收、执法上不规范　　《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则规定，农业生产单位和农民自产自销的农业初级产品可以免交增值税，经过简单加工后的农副产品再销售，国家仍放宽政策给予免税。而农民合作社作为一个组织将农民自产农副产品先收购，再进行简单加工、销售，形成了事实上的购销行为，按照国家现行税收政策，应当征收增值税、企业所得税。如果按规定征收税款，会加重合作社和农民负担，有违国家支持“三农”的大政方针，不征收则又有违反国家税收政策。　　一方面税收管理上松懈。部分税务人员单纯地认为专业合作社不是征管的重点，将征管效益的概念简单化与片面化，将征管效益单纯地理解为税收收入与税收成本之间关系，认为对专业合作社的管理，征管效益很低，没必要花功夫在这上面，由此而放松对农民专业合作社的管理。　　二方面纳税行为上变形。纳税人认为“免税产品申报不申报无所谓”。一方面表现在认为由于农民专业合作社主要从事农产品的种植或养殖，同时因为大多数农产品在增值税及所得税上均享受一定的优惠，所以错误地认为农民专业合作社的所有经营收入都免税，形成“反正免税申不申报无所谓”的认识；二方面是表现在对国家的农业扶持政策心存顾虑。认为现在国家是对农产品免税，不知道何时这一政策可能就会取消，现在如实申报了，可能会导致将来多缴税，由此造成了不申报或少申报的现象。　　三方面经营模式上偏差。目前笔者就兴化市220家农民专业合作社经营情况进行了分析，主要有以下两种经营模式：一种是实体式经营；一种是松散式经营。实体式经营，主要是将农民的土地租用，集中进行种植或养殖业并对外销售，其实际投资人为一人或少数几人，与登记时提交的成员名单上的成员之间基本无业务往来，年终也无成员盈余分配，属于纯经营性的实体或公司形式。松散式经营，指将村中所有从事该项业务的农民进行登记，作为成员办理工商登记等相关手续，但村民并未实际出资，由村委会负责合作社的经营。合作社只是充当农户成员间的桥梁与纽带作用，为农户提供一些技术指导或市场信息服务，但具体的销售及价格的确定则由村民自己与买方商榷决定，村民的销售好坏也与合作社无关。　　目前，国家对农民专业合作社出台的专项税收优惠规定仅有财税（2008）81号文。文中对增值税的优惠主要是按销售对象进行了明确，“对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税；向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税。”也就是说销售非本社成员生产的农业产品以及向非本社成员销售农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机是不免增值税的。从中可以看出，在农民专业合作社的增值税优惠中，“成员”是一个很重要的概念，但从以上两种经营模式看，实际经营中的成员已与《农民专业合作社法》中规定的成员概念发生了偏差，对此如何准确把握“成员”概念，正确执行税收优惠，值得我们思考。同时，由于成员名单只是在办理营业执照时报工商部门，不需报税务机关，造成税务机关不能适时掌握农民专业合作社的成员状况，影响了税收优惠政策的准确执行。　　二、加强对农民专业合作社的税收管理　　针对上述我省农民专业合作社普遍存在的问题，笔者认为应该出台和明确相关政策，扶持农民专业合作社经济发展，更好地为农民增收服务。农民专业合作社法人是依据2007年7月1日正式施行的《中华人民共和国农民专业合作社法》依法注册登记的法人单位。企业所得税法*9条规定，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。企业所得税法实施条例第三条规定，依法在中国境内成立的企业，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。因此，农民专业合作社又属于缴纳企业所得税的范围。　　（一）强化部门之间的沟通协调　　一方面加强基层工商、税务部门要经常信息相互沟通。建议在办理农民专业合作社工商营业执照时，工商部门要及时将信息传递给税务部门，把握好税务登记关，这样税务部门才能准确地把握好农民在办理农民专业合作社的标准和目标，要求企业提供验资报告，以防过低的准入门槛而造成合作社空挂、虚假的因素存在。同时税务机关还可以准确地把握投资额的真实性，就是说无论投资多少，但实际投资额必须与其登记注册时申报的投资额一致，在一定程度上遏制了农民专业合作社创建的随意性。　　二方面加强部门之间的合作。加强部门之间的配合，能够使国家优惠政策真正落到实处。建议相关部门在发放农民专业合作社的专项补贴时，要通报一下税务部门，要查实一下该企业或纳税人当年或当月的纳税申报情况记录是否真实，对实际未经营而未申报的不予发放补贴，这在一定程度上避免了空挂户的产生又能使国家的补贴起到应有的扶持作用。　　（二）强化农民合作的审核管理　　一方面对入社成员身份的审核。要重点审核入社成员的身份是否是本社的农业生产者，对于非农业生产者以及非本社成员的农　　业生产者销售农业产品一律依照法定的征收率征收增值税。　　二方面对合作社销售行为的审核。本社农业生产者的生产能力，是判断合作社的销售行为是否真实性的所在。要结合农业生产者拥有的生产场所、土地等分析其生产能力。必要时，可以到农业生产者的生产场所查看所售货物的真实性（农作物的非生产期除外），有效杜绝倒卖、贩卖农产品而以合作社身份代开虚开销售发票现象的发生。　　三方面对合作社设置帐簿的审核。农业合作社应按规定设置帐簿，并按国家统一的会计制度规定进行核算。对入社成员的农业产品　　应按类别设置库存商品帐，分类核算。并要不定期检查合作社库存商品帐面与实际库存数量，核对实物名称，数量是否相符。　　四方面对销售货物的真实性审核。是农作物的，要结合农作物的生长期、保质期来判断其所售货物的真实性。由于购货方可凭农业合　　作社开具的普通发票计提13%的进项税额进行抵扣，严防农业生产者销售农产品的销售价格是否与市场价格相背离。　　五方面对销售货物资金回流的审核。检查企业资金的流向，核实货款的结算情况；严格防止废旧物资类发票“买单、卖单”现象的出现；提防企业存在资金回流的现象。　　（三）强化税法宣传提高纳税意识　　目前，我们的税法宣传存在着对已登记的纳税人宣传得多，对未登记或新登记纳税人宣传得少；对税源大户宣传得多，对非重点税源或免税企业宣传得少；城市里宣传得多，乡镇、农村宣传得少等现象，所以我们应该通过开拓税收宣传渠道，扩大税收宣传面，向农村倾斜，引导广大农民树立正确的依法纳税意识。　　1、正确认识优惠政策。农民专业合作社是一个特殊的经济体，农民专业合作社向工商行政管理部门申请登记，取得营业执照，成为一个独立的经济组织，但是，社内企业成员也是一个独立的经济组织，不能把农民专业合作社与其成员混为一谈。因此，国家对农民专业合作社税收优惠政策，社内企业成员不能套用。比如，社内成员企业甲购进农产品，又转卖给其他企业乙，这只是甲、乙企业间的交易，就不能适用从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税税收优惠政策。甲企业不是农业生产者，应当缴纳增值税；乙企业也不能向甲企业开具农产品收购凭证，而要凭甲企业开具的销售专用发票抵扣进项税额。　　2、正确履行纳税义务。农民专业合作社有税收优惠，但是并不是所有的业务和税种都优惠，比如农民专业合作社为农民提供了运输服务，则要按交通运输业缴纳营业税，税率为3%；如果提供了贮藏服务，则要按服务业的仓储业缴纳营业税，税率为5%等；不管服务对象是社内农民还是社外农民，都要缴纳营业税。而农民专业合作社与本社成员签订的购销合同免征印花税，但若将社内成员的农产品收集起来，再卖给社外企业，则与社外企业签订的合同就得按章纳税。　　3、强化合作社内部管理。《中华人民共和国农民专业合作社法》规定了农民专业合作社享受国家规定的对农业生产、加工、流通、服务和其他涉农经济活动相应的税收优惠，且国务院将制定支持农民专业合作社发展的其他税收优惠政策。税务部门将会积极贯彻国家制定的税收优惠政策，大力扶持农民专业合作社的发展。但是，农民专业合作社是一个新生事物，其经营机制比较复杂，应当在完善管理上下功夫。《农民专业合作社法》也规定：“农民专业合作社与其成员的交易、与利用其提供服务的非成员的交易，应当分别核算。”因此，社内交易与社外交易要分别核算。对于既从事免税项目，又从事应税项目的纳税人就更需要注意对有关项目分别核算。所以农民专业合作社如果享受有关税收优惠，就要按照税务机关的规定强化内部管理，如建账建制等。　　三、对农民专业合作社税收管理的几点建议　　1、加强税收优惠政策服务，扶持合作社发展。财税[2008]81号文就农民专业合作社的税收政策作了免税规定，即“从2008年7月1日起，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，可免征增值税。”这一政策解决了合作社纳税负担的问题，对鼓励合作社发展起到了扶持作用。尽管国家在税收政策上明确了农业合作社免税规定，但各地成立农业合作社的税收管理不一，主要根源在于农业合作社与农户间的经济利益不能明确，合作社与农户间签订的生产经营协议是否具有法律效应。对这一政策一方面还需大力加以宣传，鼓励个体农户加入农业合作社组织，另一方面要对已办理工商营业执照的农民合作社及时地办理税务登记、增值税免税资格认定和农产品销售发票的领购手续，在纳税事项上做到一切从简、从速，为合作社敞开方便纳税之门。　　2、提升会计核算水平，规范农民合作社发展。税务机关要积极开展政策辅导和办税辅导，辅导农民专业合作社按照财务会计制度设置会计账簿，自主健全会计核算，按照法律规定设置成员交易管理台账，以合法有效的凭证如实核算，区别不同的交易方式进行分别核算，社内交易和社外交易分别核算，自产产品和成员产品、非成员产品分别核算，应税收入和免税收入分别核算，做到会计核算规范、完整、合法、准确。　　3、加强发票管理，防控管理风险。在农民专业合作社发票领购时，应根据其生产经营规模、产品品种、常年产量、管理水平等实际情况，合理确定发票领购票种、领购版位、领购数量，一般不得超过一个月的使用量。对其发票保管适时进行实地核查，不具备安全保管条件的和会计核算不健全的可以按照代管自开管理，对开票情况加强检查督促，严格执行验旧购新制度和票表比对及缴销制度，防止不法分子利用免税的优惠政策非法代开或虚开发票，造成税款流失。　　4、鼓励农业产业化龙头企业发展，带动农业合作社。农产品加工是延长农产品经营领域的重要环节，是有效解决农产品销售渠道的主要过程。大力鼓励农业产业化龙头企业和规模企业的成长和发展，在资金、技术、财政、税收等方面予以支持，进而在企业与合作社之间建立良好的互信关系，发挥合作社一头连接农民、一头连接龙头企业和市场的桥梁纽带作用，由低层次的产品买卖向产销合作转型，形成“企业+农户”的经济利益共同体，促进农业组织化程度的提高。　　5、加强合作社社团内部管理，提高竞争力。农业合作经济组织要有明确的宗旨、合作公约，制定相互制约的经济利益合作关系，明确利益分配、承担风险义务，尽可能做到统一配送、统一管理、统一销售，减少散户农户经营不善带来的损失。进一步强化农业合作社的品牌意识，加强与大专院校、农科所的密切配合，将科技转化为成果，提高产品的质量与档次，提升产品的竞争力。　　6、政府部门要积极开辟农产品销售绿色通道。在大型超市开辟销售专柜，免收一定的租场费，免收部分可采取政府补贴方式；或搭建网络销售平台，通过互联网定期收集各农民合作社的产品品种、产量、成熟时期及销售价格，发布农产品销售情况，进一步拓宽销售信息和渠道。　　农民专业合作社税收的规范管理不是一朝一日之事，笔者仅在此起一抛砖引玉作用，希望全社会各界人士踢教指点。　　作者单位：江苏省兴化市国家税务局