广受纳税人关注的2012年度税收专项检查又将拉开序幕，按照《国家税务总局关于开展2012年税收专项检查工作的通知》（国税发[2012]17号，以下简称17号文）的要求，接受成品油增值税专用发票的企业被纳入指令性检查项目。按照17号文所附方案，“接受成品油增值税专用发票的企业”被定义为接受成品油增值税专用发票的企业（以下简称：受票企业）以及开具成品油增值税专用发票的企业（以下简称：开票企业）；检查年度为2010年至2011年两个年度，如果在检查中发现企业涉及税收违法行为的，还需追溯到以前年度。
值得注意的是17号文对“成品油”这一概念并未有准确定义，其所附方案只明确了从机动车燃料零售（行业代码为5264）、石油及制品批发（行业代码为5162）、原油加工及石油制品制造行业（行业代码为2511）这三个行业中选定开票企业检查名单的原则，再结合开票企业筛选出受票企业。
对“成品油”这一概念的定义，税收业内特指消费税中成品油税目涵盖的内容，即根据《关于提高成品油消费税税率的通知》（财税[2008]167号）的注释，成品油包括汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油、燃料油。而根据《成品油市场管理办法》（商务部令2006年第23号）的规定，成品油是指汽油、煤油、柴油及其他符合国家产品质量标准、具有相同用途的乙醇汽油和生物柴油等替代燃料。
考虑到税务实践中基层税务机关对17号文中涉及的商业批发零售行业并没有进行细分的情况，再结合前文所述以及国家税务总局通报的案例实际，下文出现的成品油，在没有特指的情况下，均指汽柴油。
为什么成品油被纳入指令性检查项目？
笔者记忆中上次针对成品油的专项检查是在1998年，当时成品油走私现象猖獗，导致国内成品油生产企业剑走偏锋，通过变更品名方式少交消费税，以赢得市场空间。赖昌星案件就是中国石化业整合的一个触发点，由此我国石化市场形成了三桶油的格局，即中石油、中石化和中海油。随着我国石化业的整合，成品油市场也逐步规范，目前形成了中石油、中石化双寡头的垄断格局。
此次成品油被纳入指令性检查项目，给笔者*9个感觉就是：是否由于2008年成品油税费改革，所谓“燃油税”的推出，导致生产企业的税负加重，同时我国作为石油第二大进口国，石油价格波动较大，炼油厂亏损严重，导致少交消费税的现象又有所抬头？但从17号文及所附方案来看，其中并未提及消费税问题，而只是强调对成品油生产企业进行开具发票的检查。
那究竟是什么原因促使国家税务总局将成品油纳入全国范围内的指令性检查项目？
山东东营虚开成品油增值税专用发票案，可以说是国家税务总局进行成品油检查的触发点。
2011年12月29日齐鲁晚报对该案件进行了报道，东营警方历经半年多时间的调查，终于成功侦破一起全国涉案金额*5的虚开增值税专用发票案，其涉案金额高达200亿元。河北保定人陈刚（化名）开了15家皮包公司，按票面价税合计金额的5%支付开票手续费，套取成品油增值税专用发票，再开以“铁粉”为名称的增值税专用发票给炼钢厂。该案中，受票企业涉及全国14个省、市、自治区590多家企业。截至2011年12月28日，警方共摧毁犯罪团伙12个，抓获犯罪嫌疑人60余名。
据统计，2011年国内成品油消费量（包括汽油、柴油和煤油）为2.42亿吨，2011年中石化年报显示其国内销售成品油15116万吨，汽油、柴油及煤油的销售收入为人民币11，944亿元，由此推算2011年中国成品油市场销售额接近2万亿。
一个山东案件就涉及200亿，如果该案的作案手法（见附件）波及全国，则其涉案金额将是巨大的，极大的破坏了税收秩序。
正是基于上述考虑，国税总局将成品油纳入指令性检查项目。
为什么成品油增值税专用发票会被利用进行违法活动呢？
从现有案件来看，不法分子利用成品油增值税专用发票获利模式为，*9步人为制造价格优势（低于销售商挂牌价的价格）进行无票分销；第二步套取成品油销售企业增值税专用发票对外销售获取开票费；第三步不法分子获利为开票费减去无票销售亏损。之所以成品票增值税专用发票会被利用，从不法分子盈利模式角度分析，主要有四方面的因素：
1.成品油的无票市场巨大
成品油销售有着巨大的无票市场，很多地方为了争取使用成品油的大户：交通运输行业的税源，大量代开运输发票，导致许多运输企业用油不要发票。另外农业及海洋渔业本身属于免税行业，其采购成品油也不要发票；大量的私家车主采购成品油也不要发票。
对于这些不要发票的企业或个人，不法分子通过利益诱惑如支付开票手续费等方式，套取本应属于他们的成品油发票，进行违法获利行为。
2.成品油价格比较敏感
2007年我国新成品油定价机制形成，成品油价格逐渐与国际市场趋同，随着2008年国际金融危机，美国执行美元宽松机制，以美元标价的石油价格一路走高，我国的成品油价格也随着走高。
成品油对于其消费者而言是必需品，不存在替代产品。目前我国成品油油源主要集中在中石化和中石油，品质上并无实质区别。在预期价格趋涨的情形下，影响消费者成品油购买的主要因素就是价格，即消费者对成品油的价格相对其他敏感。成品油每吨油便宜两三百元，就会形成市场优势。
不法分子通过人为制造价格优势（低于销售商挂牌价的价格），迅速的进行货物无票分销。从现有的案件来看，不法分子无票分销一般直接倒卖提单，而且只需要垫付每吨几百元的价差。
3.成品油受众广泛
石油是当今世界经济发展的“血液”，汽车、轮船、飞机等交通工具都需要成品油。可以说每个企业都会接受成品油专用发票，每个企业都是受票企业。
受众面大，意味着虚开面就大，即购买虚开增值税专用发票往往需要考虑尽量表明要与经营相关，成品油发票与每个企业均关联。虚开面大，意味着不法分子的市场空间就大。
4.成品油销售企业内控存在缺陷
部分成品油销售企业在开票过程中存在内控缺陷，如收款与开票相分离，开票时并不清楚是谁付的款，以什么方式付的款，在什么地方付的款；财务与物流相分离，开票时并不清楚是哪辆车提的货，运到何地。而这些缺陷被不法分子所利用，如在检查中就发现部分成品油销售企业，开具的增值税专用发票中购货方税务登记号是河北的，但是购货方单位名称是本地的；还有车辆一日提三次货，而对应开票单位是三个省的现象，与实际严重不符。
值得注意的是，尽管上述内控缺陷对国家税收秩序造成了严重影响，但是对于成品油销售企业而言，其款没少收，税没少交。对于成品油销售商而言，不法分子利用其自身内控缺陷，事实上造成其油品的价格竞争优势，使得其销售量得以提升，其管理层还能获得基于销售量的奖金。
检查中笔者注意到，在石化行业最初的改革中，中石化和中石油实行的是南北分治，即以黄河为线，黄河以北属中石油区域，黄河以南属中石化区域。虽然随着市场竞争，目前双方已无明显的地域划分，但是从市场经济角度讲，后进者要想进入成品油市场，就需要好的营销方式。中石化和中石油都是在国家指导下定价，执行统一的国家标准，先付款后提货，后进者就故意放纵前述内控缺陷，以此侵占市场份额，而先入者意识到这一问题后，受到影响，也开始放纵其内控。结果导致劣币驱逐良币，成品油销售企业“甘愿”被套票。
企业如何应对成品油专项检查？
结合17号文所附方案以及笔者检查经验，企业如何应对此次成品油专项检查，下面从开票企业和受票企业分别进行分析。
一、开票企业
（一）积极配合税务机关调查，重点排查以下两方面：
1.开票情况梳理
开票企业可以从防伪税控开票系统中导出开票数据，进行梳理，重点关注：
是否存在购方税号与购方名称不属于一个地区的情况；
2.受票企业的分布情况：
①区域分布情况
成品油价格是公开的、统一的，炼油厂的出厂价基本一致，且批发和零售的差价有限，跨区域购买成品油而支付的运价很可能超过批零差价，对受票企业而言这样的购买是不经济的。因此开票企业应重点关注跨区域购买成品油的客户。
②行业分布情况
成品油属于危险品，消防、安监部门对于成品油存储都要严格的要求，因此对于成品油批发零售企业都有资质许可。
没有资质许可的企业，说明其没有符合相关规定的存储设施。终端企业设置独立的油储设施一方面是不经济，另一方面也存在区域限制。
开票企业可以从购票企业名称上判断其行业分布情况，对于大额购买客户应关注其是否拥有相关资质许可，关注终端企业如纺织企业、物资公司、商贸公司等一次性大额购买客户。
17号文方案中列举了矿产品采选企业，以及销售石灰石、水渣、粉煤灰、石子、石膏等低值大宗商品和铁粉、煤炭等高附加值耗油企业，对其的开票情况都是需要重点关注的。
（二） 关注受票企业的购买频率和金额
1.开票企业可以对大额购买客户进行购买频率和购买金额的筛选，关注：
①不符合开票规律的企业，如当天购买10万元金额的汽油，但是分2张以上发票开具；
②不符合购买习惯的企业，如一年开票次数过高的企业，如某运输公司两年中购买了277次油品，并索要增值税专用发票，相当于隔天就购买，不太符合实际。
（三）开票情况比对
1.开票情况与收款情况比对
成品油开票企业应关注是否存在个人付款而发票开具给公司的情况；以及一次开票多次收款的情况和先开票后收款的情况。
2.开票情况与物流情况比对
成品油开票企业应关注开票对应的物流信息如车辆、数量、日期等，重点分析是否存在某辆车单日对应多家单位，而且是异地客户的情况；关注开票品名与物流提单品名是否一致。
（四）积极完善企业内控机制
1.开票企业结合排查情况，积极与税务机关沟通，完善内控机制，着力从以下方面进行完善：
①规范开票的收款方式
当前成品油销售企业对开票所对应的收款方式并没有做特殊的要求，被不法分子利用套开增值税专用发票的收款都是通过POS机刷个人银行卡，而此种收款方式使得销售企业无法辨识付款方的真实身份。
开票企业对大额对公开票可以限定必须是应对公收款方式，以明确付款方真实身份。
②限制换开票
从检查中发现的虚开增值税专用发票，很大一部分集中在换开票环节，具体包括加油小票换开增值税专用发票，以及预付费凭证换开增值税专用发票。因此有必要对换开发票进行限制，包括换开时间，换开金额，换开单位名称等。
③内部信息交流
成品销售企业应规范开票流程控制中的信息交流，包括付款详细信息，物流的详细信息。
这样开票环节可以在充分知晓信息的情况下，进行有效风险管控，如一个付款人对应多家开票单位，如一个运输车辆同一时点对应多家开票单位。
二、受票企业
（一）认真梳理自身成品油发票
受票企业应重点对自身成品油发票进行梳理，着重从以下三方面进行：
1.梳理取得的成品油发票
企业应认真梳理取得的成品油发票，包括增值税专用发票和普通发票，统计抵扣了多少增值税进项税，列支了多少成本费用，着重关注：
是否存在小额、零散、多次购入成品油的情况，对大额发票所附的加油小票要比对企业车辆号牌。
是否存在同一时期在多个加油站购油的情况
是否存在大型车辆在闹市区加油站购油的情况
是否存在数量较大的异地购油的情况
2.核对自身耗用情况
对照发票统计购进成品油的品种、金额，核对自身耗用情况，着重关注：
是否存在无运输车辆而购油的情况
是否存在成品油购入量与合理耗用量严重不符的情况
是否存在在企业的销售及采购地点范围以外地区取得加油发票的情况
17号文重点列举部分行业耗油情况检查
①矿产品采选企业耗油情况
根据企业生产剥离、采掘土石方总量测算开采阶段挖掘机等设备耗油总量，根据土石方和矿产品总量及运距测算运输车辆耗油总量，比对二者之和与企业总购油量的差距，如果差距过大则可能存在虚进购油业务情况。
②有大量运输业务的生产经营企业耗油情况
核对运输货物的总量及运距测算运输车辆实际耗油情况。查清货物的起运地和到货地，比对加油发票查看是否与运输线路相符，如不符则可能存在问题。
③核实企业采购和销售货物运输量和运距的总和，比对企业同时期的运输能力，查看企业是否存在外雇车辆运输并为其加油的情况。
④销售石灰石、水渣、粉煤灰、石子、石膏等低值大宗商品以及铁粉、煤炭等高附加值的耗油企业，应延伸至下游购货企业，核对货物的运输方式、运输发票结算单位名称以及资金结算方式，防止企业一方面将油品发票抵扣税金，另一方面用地税代开发票结算运费或将应税收入转变为地税项目。
3.核对购买成品油资金支付情况
（一）对照发票梳理企业购买成品油资金支付情况，着重关注：
是否存在赊购成品油的情况，即通过应付账款支付购油款。
成品油价格是波动的，所以成品油交易都是现销，即先交钱后提货，基本没有账期。中石化规定只有本地区销售前20名的才有20天的账期。
是否存在异地发票本地支付的情况，即取得异地发票用支票等本地方式支付的情况
是否存在大额现金支付的情况
（二）结合对自身取得成品油发票相关业务的核查，如果属于恶意取得成品油发票的，应及时补缴税款，以减轻或免除处罚。
4.特别关注的情形
受票企业对成品油发票在清理过程中，对于以下情形需要特别关注：
①以油费冲抵运费的
前个人从事道路运输需取得相关营运资质方能到税务机关代开运输业发票，导致企业委托个人运输无法取得运输发票，企业采取变通方式取得油费发票加以替代；部分企业考虑到取得油费发票可以抵扣17%的增值税，而取得运输发票只能抵扣7%，要求运输户提供成品油发票替代运费发票。
对于上述行为尽管都有真实的交易发生，但是严格对照《关于适用的若干问题的解释》（法发[1996]30号，国家税务总局以国税发[1996]210号进行了全文转发）“确定了具有下列行为之一的，属于虚开增值税专用发票：一是没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票；”，属于恶意取得虚开增值税专用发票。
②以油费发票列支车贴
目前企业基于经营需要支付给员工的车贴方式普遍采用两种模式，一是购买油卡发放给员工，二是员工提供发票报销，均涉及成品油发票。
对于上述提供车贴取得增值税专用发票是否允许抵扣，是否允许列支，目前实务中并没有明确的定论，其中涉及的个税，尽管部分省市提出要按《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发[1999]58号）和《国家税务总局关于个人因公务用车制度改革取得补贴收入征收个人所得税问题的通知》（国税函[2006]245号）规定执行，但是对公务费用的扣除标准各省还未明确。
但是需要提醒的是企业对于第二种模式取得的成品油发票，仍存在一定的税收风险，企业参照相关标准进行核对。
③购买加油卡用于赠送
目前中石化和中石油都推出了不记名的预付费加油卡，部分企业购买油卡列支用于赠送，取得成品油发票用于列支。
油卡赠送分两种情况，一种用于营销，一种用于商务。对于赠送的油卡企业应按照《财政部国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税[2011]50号）规定正确个人所得税履行扣缴义务。对于商务赠送应按照《关于进一步加强商业预付卡税收管理的通知》（国税函[2011]第413号）规定进行企业所得税税前列支。
附：成品油增值税专用发票主要违法手段：
1.套开增值税专用发票直接认证抵扣。
即受票企业本身经营需要耗用成品油，但是为了少交税款，受票企业通过向中间人支付手续费的方式，套开成品油销售商增值税专用发票用以抵扣税款，列支成本。
2.套开增值税专用发票洗票对外虚开
即不法分子利用现有增值税防伪税控系统只对数字信息进行比对的缺陷，提供购票企业税务登记号，伪造购票企业单位名称，套开成品油销售商增值税专用发票，在开出品名、数量、规格为成品油的专用发票后，通过洗票（每份50元左右的价格）的方式，将原有的汉字信息包括购票单位名称，品名、数量、规格、销售单位名称彻底改头换面成购票企业想要的内容。
3.设立空壳公司，利用套开增值税专用发票二次虚开。
即不法分子设立空壳公司，套开成品油销售商增值税专用发票给空壳公司，空壳公司再对外虚开。为了满足二次虚开的目的，空壳公司的名称一般比较中性。空壳公司形式上接受成品油专用发票为进项税金抵扣凭证，但在对外开具发票时，采用套打等方式将专用发票上的品名、数量、规格等信息开具成购票企业想要的内容。
版权声明