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利用成本项目粉饰财务报表。人为将企业成本错误归集是舞弊行为的主要手段。企业成本主要由以下3种成本构成一个循环：生产成本，产成品成本及销售成本。这3种成本中销售成本企业不易造假，因为这部分有据可查。销售业务会有相应的销售单据，增值税发票等。企业在生产成本和产成品成本两部分可能有舞弊行为，因为费用归集是企业可以自我控制的部分，所以调整相关费用的归集是造假的主要手段。生产成本中虽有相应的原始凭证，但譬如在耗费水电量及一些辅助材料等需分配费用的处理上有较大隐蔽性。产成品成本所涉及的也是此类问题，因为企业在一个生产季度内不只发生一笔业务会发生多笔业务。而每笔业务产品的成本也因其材料及相应费用的价格不同而有所不同，因此产成品计价准确与否不易辨别。企业极易少计产品的成本及费用，从而导致期末结算时利润虚增，反之亦然。
三、财务报表粉饰行为防范的宏观手段
如何防范财务报表中存在的舞弊现象，是我们目前迫切需要解决的问题。
1． 优化会计环境，整顿会计秩序，完善会计制度。只有“有法可依，执法必严”，才能对造假者产生威慑力，才能在发现问题后依照相应法规对舞弊行为做出惩罚。例如：在郑州郑百文股份有限公司提供虚假财务报表一案中，对于郑百文公司是否于1997年在实际经营亏损的情况下，采用虚提返利、费用跨期入账等手段编制虚假财务报表，郑州市检察院和郑百文公司都聘请了会计人员以支持己方立场。但这还只是零星的司法实践，它缺乏制度的支撑（冯萌等，2003）。新颁布的《会计法》已从明确责任主体、完善记账规则、健全监督机制、加大制裁力度等4个方面对保证会计信息质量提高其可靠性、真实性作了法律性的规定。一方面，使会计从业人员真正意识到只有诚信才是生存之道，任何虚假行为都不会长久，使其从思想深处认识到粉饰行为的危害。另一方面，会计从业人员要不断学习加强专业知识以提高业务处理的能力，并且对相应法律法规的学习也不能放松。
2． 充分发挥经济系统的监督作用。审计、税务、工商、银行、财政等部门构成了监督体系。在这些监督部门中，税务、工商、银行和企业有密切的接触，在监督中起到了很重要的作用。但三者之间并没有建立彻底的联系，有着各自在不同领域的分工职责，因此他们只能片面地起到对企业监督的作用。因此应加强审计及财政部门在实际审计中所起的作用。现在两者作为规范的制定者，行业的统率者似乎与实际审计工作接触不大，处于一种理论家的角色。如何将两者从一种指导者的身份转变成行业中真正的监督者，如何拉近两者与实际工作的距离？这是我们目前亟需解决的问题，而且这个问题解决得好会产生事半功倍的效果。
3． 加强对注师行业的监督力度。由于公司治理结构的不断复杂化，董事会和经理的角色日益复杂，最终导致审计业务的聘任权由企业的经营者掌握。形成了原本是广大股东审计经营者却变成了经营者自己审计自己的现状.注师行业最为重要的是职业道德问题，注师对本身职业道德的要求程度会直接影响到其审计的力度。如果采取审计费统一交到监管部门，之后由监管部门委派会计师事务所去审计。虽然实质上未变，但打乱分配的结果有利于注师在审计过程中保持其独立性。
4． 制定合理的奖惩机制。在实践中不断摸索出一套适合企业实际情况的奖惩体系，在保障可以取得利益的同时还有相应的约束机制。尽量减少代理机制的存在而引起的所有者与经营者目标不一致而产生的差异。
四、财务报表粉饰行为防范的微观手段
1．防范资产重组造成的影响。1999年以沪深两市的211家进行过重组的上市公司为研究样本，将观察期延后一年发现重组公司业绩出现明显下滑（张田余，2000）。这说明公司的重组行为并没有真正改善公司的业绩，而只是利用重组来提高会计利润粉饰财务报表的手段之一。由于债务重组、出售资产的行为都是非经常性利润来源，在分析企业会计报表时，应将这些非经常性因素予以排除。
2． 防范固定资产造成的影响。证实固定资产存在的真实性后，判断企业账上折旧额计提的准确性。
3． 防范往来项目造成的影响。往来项目真实性的验证可以利用函证手段，然而不应排除企业和所函证单位联合舞弊的情况。
4． 防范长短期借款造成的影响。每笔长短期借款在银行都有记录。可以由以下形式取得可靠凭证来验证其是否存在：银行提供的《银行信贷咨询系统—查询结果》。表上列明每笔未还贷款信息，当前负债查询及未结清保函信息。企业提供的《人民币短期借款合同》或《人民币资金借款合同》，《抵押合同》等形式规范且不易造假的合同证明其借款的真实性。
5． 防范成本项目造成的影响。首先，由企业账上数额检验企业总账与明细账是否相符；其次，抽取10笔左右的交易，对交易数额较大或前后期数额变化较大的业务，进行实质性测试；再次，编制生产成本及销售成本倒轧表，由此表可得出产品销售成本；最后，与企业所提供的产成品成本相比较，看企业是否在这部分有无造假现象。
6． 建立健全内控制度。应根据企业实际情况设计所需的会计岗位及岗位所需的会计人员，明确每个人的职责所在，建立起内部牵制及核查制度，完成会计的基础工作。其次，每个会计人员应定期地进行岗位的轮换，有利于会计人员全面地掌握会计业务，及时发现岗位存在的问题，采取救急措施，杜绝隐患。最后，应强化内审制度，从基础原始凭证记账开始直到报表的报出整个会计循环每一步都应制定与其配套的内审制度。只有这样才能从根本上加强内控制度，产生可靠的会计报表。
参考文献：
1．许涵生，徐为山，倪红霞．上市公司财务报表中的“陷阱”种种．上海会计，2003，（1）．
2．孟庆奎，赵永胜．浅析企业兼并中的财务处理与法律确认．黑龙江财会，2002，（11）．
3．周晓苏．资产重组会计研究．中国财政经济出版社，2001．
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