抵押设定无效欠税优先受偿来源：中国税网作者：张柏根日期：2007-11-28字号[ 大 中 小 ] 　　某市地税局在一起破产案件的执行中，某纳税人以房产为债务A设定了抵押权，未经登记。其后又发生了欠税B，再往后，该纳税人又以该房产为债务C设定了抵押，该抵押已登记。　　有人认为，依《税收征管法》第四十五条规定的税收优先原则，抵押发生于欠税之前的，优先于欠税受偿，发生于欠税之后的，则后于欠税受偿。因此，就有A先于B受偿，B先于C受偿。　　而依《担保法》第五十四条，抵押物已登记的，先于未登记的受偿。则C又优先于A受偿。　　于是，就陷入了A优先于B，B优先于C，C又优先于A的逻辑怪圈，使税务机关无所适从。　　笔者认为，这种观点貌似有理，实则忽略了一个重要前提，那就是抵押权的行使要以抵押权有效为基础。本案中，纳税人以其房产为债务A设定的抵押无效，债务A属于无担保债权，依税收优先原则，欠税B应优先于A受偿。　　按合同法原理，合同的成立与合同的生效是两个不同的概念，合同成立是指订约当事人就合同条款达成合意，一般经过要约和承诺两个阶段，以承诺生效时间为合同的成立时间。而合同生效是指依法成立的合同在当事人之间产生法律约束力，除必须具备订约人具有行为能力和意思表示真实两个条件外，还必须不违反法律或社会公共利益。　　合同不违反法律，就是指合同不违反法律的强制性规定，《合同法》第四十四条规定：“依法成立合同，自成立时生效。法律、行政法规规定应当办理批准、登记手续生效的，依照其规定。”《合同法》第五十二条、第五十六条规定，违反法律的强制性规定的合同无效，无效的合同自始没有法律约束力。　　由此可知，合同成立未必就生效，对于法律、行政法规要求办理批准登记手续的，应依法办理。否则，合同即使成立也属无效合同。　　房地产抵押属强制登记范畴，我国法律对房产抵押明文规定要求办理登记手续，只有办理了登记手续才能生效。　　《房地产管理法》第六十一条规定：房地产抵押时，应当向县级以上人民政府规定的部门办理抵押登记。《担保法》第四十一、四十二条也规定，当事人以房产抵押的，应当办理抵押登记，抵押合同自登记之日起生效。　　本案中，纳税人以房产为债务A设定抵押，对当事人双方来说，合同已经成立。但是，因其没有办理登记手续，违反了法律要求登记的强制性规定，因而导致合同无效。　　因此，纳税人以房产为债务A设立抵押，既不能约束订约双方，也不能约束订约方之外的第三方。从实质上讲，债务A属无担保债权，依照《税收征管法》第四十五条，税收优先于无担保债权的原则，只能后于欠税B受偿。　　由此纵观这起破产案的执行，只能是B先于C受偿，C先于A受偿。