建筑业总分包工程业务的帐务处理及涉税分析来源：中国税网作者：赵云海日期：2007-11-28字号[ 大 中 小 ] 　　建筑企业按照承包业务性质不同可以划分为综合施工企业和专业施工企业两类。综合施工企业，是指集土建施工，设备安装，给排水工程，电气安装与一体的综合性施工企业；专业施工企业，是指单独从事某一专业施工生产的企业。例如，工业设备安装公司，基础工程公司，给排水工程公司等。而一个工程项目如果有两个以上施工企业同时交叉作业，根据国家的基本建设工程管理的要求，建设单位和施工企业应实行承发包责任制和总分包协作制。在这种情况下，要求一个施工企业作为总包单位向建设单位（发包单位），对建设单位负责，再由总包单位将专业工程分包给专业性施工企业施工，分包单位对总包单位负责。因目前施工企业多为专业施工企业，而且又有总分包协作制的规定限制。所以建筑企业总、分包工程业务是常常发生的业务。可是如何确定总、分包工程收入，如何确定工程成本，如何开具发票，如何扣缴税款等业务在实际工作中尚有分歧，尤其在建筑企业实行建造合同的会计核算时，往往又与原会计制度相混淆。造成会计成果核算不准，纳税行为不规范。下面笔者以实例加以分析。　　例：假设某镇的政府要建一座办公楼。工程按规定程序发包给甲建筑公司，甲建筑公司又将部分工程分包给乙建筑公司，工程总造价1000万元，工程成本900万元，分包给乙建筑公司的工程造价100万元，工程成本90万元。该工程从当年3月份开始施工，当年12月份完工。价款完工一次性结算。甲乙公司都按企业会计准则－建造合同合算。根据上述资料对有关问题进行分析处理如下：　　一、甲建筑公司与乙建筑公司的收入应如何确定　　这里的收入是指计入“主营业务收入”账户的收入，甲建筑公司应为1000万元，乙建筑公司应为100万元。　　会计处理：甲建筑公司　　借：主营业务成本　　900　　　　工程施工——毛利　　100　　　贷：主营业务收入　　1000　　乙建筑公司　　借：主营业务成本　　90　　　　工程施工——毛利　　10　　　贷：主营业务收入　　100　　这里要注意的是虽然甲建筑公司的主营业务收入是1000万元，但根据税法规定，建筑业的总承包人将工程分包或者转包给他人的，以工程的全部承包价款减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额的规定。甲建筑公司的营业税的计税依据是（1000-100）=90万元，而不是1000万元。　　乙建筑公司的主营业务收入是100万元，其营业税的计税依据也是100万元，但其应纳的营业税及相关的城建税，教育费附加，是由总包人（甲建筑公司）代扣代缴的。　　二、甲建筑公司与乙建筑公司营业税税金及附加的帐务处理　　甲建筑公司　　提取税金及附加的会计处理：　　借：主营业务税金及附加　　29.16　　　贷：应交税金——应交营业税　　27　　　　　应交税金——应交城市维护建设税　　1.35　　　　　其他应交款——应交教育费附加　　0.81　　缴纳时的会计处理：　　借：应交税金——应交营业税　　27　　　　应交税金——应交城市维护建设税　　1.35　　　　其他应交款——应交教育费附加　　0.81　　　贷：银行存款　　29.16　　乙建筑公司　　提取税金及附加的会计处理：　　借：主营业务税金及附加　　3.24　　　贷：应交税金——应交营业税　　3　　　　　应交税金——应交城市维护建设税　　0.15　　　　　其他应交款——应交教育费附加　　0.09　　“缴纳”时的会计处理：　　借：应交税金——应交营业税　　3　　　　应交税金——应交城市维护建设税　　0.15　　　　其他应交款——应交教育费附加　　0.09　　　贷：应收账款（预收账款）---甲建筑公司　　3.24　　需要说明的是，分包公司的税款已由总包公司扣缴。所以应该冲减对总包公司的应收结算款，而不是减少货币资金。　　三、甲建筑公司与乙建筑公司的成本应如何确定　　甲建筑公司工程成本是900万，而不是800万（900-100），乙建筑公司的工程成本是90万。　　会计处理：　　甲建筑公司　　借：工程施工　　900　　　贷：应付工资、库存材料、累计折旧等　　800　　　　　应付账款——乙建筑公司的工程分包款　　96.76　　　　　应交税金——代扣税金——营业税　　3　　　　　　　　　　　　　　　——城建税　　0.15　　　　　其他应交款——代扣教育费附加　　0.09　　这里要注意的是对于应付乙建筑公司分包款是计入工程施工的。　　乙建筑公司　　借：工程施工　　90　　　贷：应付工资、库存材料、累计折旧等　　90　　主营业务成本的处理见“一”举例。　　值得说明的是，企业会计准则第15号——建造合同第二十二条规定，采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工进度的，累计实际发生的合同成本不包括下列内容：　　（一）施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本；　　（二）在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。　　这条规定不仅明确了分包工程应作为总包公司的成本组成部份。而且强调了是按实际完成的工作量，而不能够按预付款计算处理；同时根据配比的原则，也为总包公司的收入是1000万元提供了法律依据。　　四.资金往来业务的会计处理　　甲建筑公司　　收到建设单位乡政府预付工程款时：　　借：银行存款　　　贷：预收账款　　与建设单位结算工程款时　　借：应收账款（预收账款）　　1000　　　贷：工程结算　　1000　　可以单设应收账款，也可以直接冲减预收账款。如果设了应收账款则还要与预收账款对转。如果不单设应收账款，直接冲减预收账款。则预收账款贷方为收到建设单位乡政府预付工程款有结余。如果是借方就是应向建设单位乡政府收取的已结算的工程款。　　向乙建筑公司预付分包款时　　借：预付账款　　　贷：银行存款　　与乙建筑公司结算工程款时　　借：工程施工　　100　　　贷：应付账款（预付账款）　　96.76　　　　　应交税金——代扣税金——营业税　　3　　　　　　　　　　　　　　　——城建税　　0.15　　　　　其他应交款——代扣教育费附加　　0.09　　可以单设应付账款，也可以直接冲减预付账款。原理同上。　　值得强调的是，预付分包款时且不可直接计入工程施工。而是要在与分包单位（乙建筑公司）结算分包工程款时才计入。　　乙建筑公司　　收到预付分包款时　　借：银行存款　　　贷：预收账款　　与总包单位结算工程款时　　借：应收账款（预收账款）　　100　　　贷：工程结算　　100　　五.代扣代缴税款的有关问题　　1，会计处理：　　向乙建筑公司结算工程款时　　借：工程施工　　100　　　贷：应付账款（预付账款）　　96.76　　　　　应交税金——代扣税金——营业税　　3　　　　　　　　　　　　　　　——城建税　　0.15　　　　　其他应交款——代扣教育费附加　　0.09　　2，代扣范围　　代扣的税款应包括营业税，城建税，教育费附加。一般来说只是这3种。而对于有的地方对企业所得税也代扣代缴是不符合税法规定的。　　3，扣缴义务的发生时间　　根据财税字（1995）45号文件规定：“营业税的扣缴义务发生时间，为扣缴义务人代纳税人收迄营业收入款项或者索取营业收入款项依据的当天。”因此，对于总包人已于建设方结算，其实际是连分包人的价款时一并结算的。所以现实工作中总包人虽然与建设方结算。却已尚未支付分包款就不扣缴税款的做法是不正确的。结算程序应当是：总包人先与分包人结算，以正确确定工程施工金额。然后，总包人再与建设方结算，很显然对于总包人与建设方结算时，是连分包人的价款一并结算的。　　六.发票开具的问题　　1.应使用何地发票的问题　　根据纳税义务为劳务发生地的规定，一般来说如果总分包公司都是劳务发生地主管税务机关所辖企业，则可以使企业自行开具发票，或者到主管税务机关代开发票。而如果不是劳务发生地主管税务机关所辖企业则必须到劳务发生地的主管税务机关代开发票。　　2．发票的开具金额　　总承包商开具1000万元，据此确定主营业务收入是1000万元，同时要交纳1000万元的营业税，城建税，教育费附加。其中包括代扣乙公司的税费。并提供总分包合同。对于扣缴的税费应要求税务机关开具代扣代缴完税凭证。代扣代缴完税凭证其中有一联次是分包人的，分包人可以据此开具发票（免予纳税）提供给总承包方，开具金额是100万元。分包方据此确定主营业务收入是100万元，总承包方据此发票作为工程施工的支付凭证。　　3．发票开具时间问题　　不论是总承包人还是分包人只要办理了工程结算，也就是取得了索取收取款项的权利，纳税义务也就发生了。同时就应该给对方开具发票。而不论是否实际收到了款项。现实中虽然办理了工程结算。却因没有实际收到了款项，就不给对方开具发票，以票控制收款的做法是不正确的，是违反发票管理办法的违法行为。　　七.企业所得税的问题　　1．总的来说按照建造合同规定，其收入是包括分包的收入的，其成本按照配比原则亦然。这与《施工企业会计制度》的有关规定处理是截然不同的。　　2.对于企业所得税收入的确定，根据税法规定："建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按完工进度或完成的工作量确认收入的实现"，若对建造合同的结果能够可靠估计的情况下，企业采用完工百分比法确认合同收入与企业所得税的规定是一致的，会计上确认的收入也就是税法确认的应税收入。　　3.当工程预计总成本超过预计总收入时，《企业会计准则－建造合同》要求当期确认损失，计提减值准备，这一点与税法是不一致的，因此也就在计算所得税时产生了时间性差异。