筹划要避免“一叶障目，不见森林”来源：中国税网作者：王建平 龚厚平日期：2007-11-29字号[ 大 中 小 ] 　　看了中国税务报2006年8月28日第六版《取得抵债资产金融企业如何节税》一文，笔者联系纳税筹划中常见的筹划误区对该文进行深入分析，发现该文的筹划方案中存在着一个瑕疵。经过对该方案细致研究后，笔者得出多环节纳税筹划的一般规律以供同行参考。　　原文案例：A公司欠B银行贷款本金5000万元，已纳入会计表外核算欠息1000万元（按税法规定，未计应税利息收入）。A公司发生财务困难，无法偿还B银行的贷款及欠息，经协商，A公司以某处房产抵偿债务。此处抵债房产购置成本为5000万元，账面价值为3000万元。市场评估价为6000万元。有关税率为：营业税为5%，城建税为7%，教育费附加为3%，契税3%，印花税（产权转移合同）0.05%，房产税为1.2%，所得税33%.为简化起见，土地增值税按售价的1%计征，契税、印花税直接在所得税前扣除，房产过户的其他费用忽略不计。　　对原文的*9种纳税筹划方法“避免高估抵债资产作价金额，减少计税价格”分析如下。　　原方案一：双方协议抵债资产作价6000万元，偿还B银行的债务。总税额为489.46万元。　　原文方案二：双方在充分协商的基础上，最终以抵债资产作价5000万元，偿还B银行的相应债务，其余债务免除。总税额为102.175万元。　　原文认为方案二优于方案一。　　笔者认为此方案不能单独作为一个独立的方案。其理由是：银行是经营货币资金的机构，所取得的抵债资产最终应变为货币资金才能达到最终目的。银行在取得抵债资产这一环节必须和处置环节联系起来，通过与最终变现后银行的总税额进行比较才具有实质意义。如果单独比较取得环节，可能会出现筹划误区，即在取得环节较优的方案而在处置环节税额却增加，会造成“一叶障目，不见森林”的后果，采用原文方案节税，效果将出现偏差。　　如果延伸考虑到处置环节，会有不同的结果出现。　　假设方案一的处置环节：取得环节6000万元，抵债房产以7000万元投资给C公司，之后转让股权（引用原文的第二种筹划方法“以抵债资产投资，降低税收负担”中方案二的计算结果，总税额为332.345万元）。　　假设方案二的处置环节：取得环节5000万元，售价7000万元的总税负为439.195万元（引用原文的第二种筹划方法“以抵债资产投资，降低税收负担”中方案一的计算过程）。　　方案二延伸税额：营业税（7000－5000）×5%＝100（万元）；城建税及教育费附加：100×（7%＋3%）＝10（万元）；印花税：7000×0.05%＝3.5（万元）；所得税：（7000－5000－100－10－3.5）×33%＝622.545（万元）；土地增值税：7000×1%＝70（万元）；税额合计：806.045万元。　　如果将取得环节筹划方案加计延伸的处置环节来考虑：　　方案一的总税额为489.46＋332.345＝821.805（万元）；　　方案二的总税额为102.175＋806.045＝908.22（万元）。　　从上述论证可看出，如果同时考虑取得与处置两个环节，方案一比方案二少缴税908.22－821.805＝86.415（万元）。这和原文结论刚好相反。　　通过此例，笔者可总结出多环节的纳税筹划一般规律：如果一个纳税筹划涉及多个环节，应对不同环节相应的小方案进行排列组合，求出一个税后收益*5值的总方案为*3方案（特例：如果收入、非税费成本相同的情况下，亦可以考虑总的税额之和来比较方案的优劣）。　　如此例中，应该考虑的是三个环节：取得、持有和处置三个环节的总税额。每一个方案中都应考虑三个环节的税额之和，而不能单独考虑一个环节的税额作出选择。　　一、取得环节：B银行可有如下方案：　　1.按5000万元作价取得，办理产权过户手续（B银行涉及契税）。　　2.按6000万元作价取得，办理产权过户手续（B银行涉及契税）。　　3.不取得产权，由A公司直接按5000万元出售给C公司，后用货币资金付款（因未过户，银行不涉及契税税收负担）。　　二、持有环节：B银行可有如下方案：　　1经营租赁，租期为1年（房产税税率为12%）。　　2.自用，使用时间为1年（房产税税率为1.2%）。　　3.不持有，由A公司直接出售。　　三、处置环节：B银行可有如下方案：　　1.直接按市价出售（较股权转让多涉及营业税税收负担）。　　2.先投资于D房地产公司，后转让股权。在此要说明：依据《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）的规定，“对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）*9条暂免征收土地增值税的规定。”故投资于房地产公司较下述第三条中非房地产公司B银行土地增值税税额是不同的。　　3.先投资于H公司（非房地产公司），后转让股权。　　4.留作自用。　　同时考虑三个环节的方案个数取决于每个环节的小方案数。如作价取得环节方案有3个，持有环节的方案有3个，处置环节的方案有4个，按照排列组合的理论应有方案个数为3×3×4＝36（种）。我们可借助计算机工具逐个计算每个方案的折现增量和净现金流量（与折现的税后净利润相同），从而得出a1方案。