中介专家点评“清算”争论来源：中国税网作者：樊剑英日期：2014-04-14字号[ 大 中 小 ] 　　央视《每周质量报告》近日分两期就房地产企业拖欠土地增值税问题作了报道。对此，地产业内人士任志强连续发布8条微博作出反驳。结合报道中披露的问题以及相关政策规定和实务处理，作为一个从事房地产涉税中介业务多年的业内人士，笔者就土地增值税清算的相关知识作简单梳理，就双方观点做一些分析点评。　　土地增值税清算的基本税收要素　　土地增值税对在中国境内转让国有土地使用、转让地上建筑物及其附着物征收，税率有30%、40%、50%、60%四档。但实际税负率没有这么高，能达到10%就算很高了。计税依据是转让房地产所取得的增值额。土地增值额的计算公式为：土地增值额＝出售房地产取得的收入－扣除项目的金额。房地产开发企业可扣除项目金额包括：土地成本、开发成本、开发费用（非实际发生额扣除）、税金，并且额外能够以土地成本和开发成本之和加计20%扣除。由于项目开发周期较长，清算滞后，一般选择预征方式征收税款。　　从上市公司报表推算欠缴税款不靠谱　　综合调查节目和任志强的反驳意见，“应缴未缴的土地增值税是否属于欠缴税款”是双方争论的焦点。笔者认为，账面应缴未缴不能说一定就是欠缴税款。　　从企业财税实务处理角度看，节目披露的房地产企业均为上市公司，在实际操作中，上市公司都爱“拨备”，简而言之就是“预提”。因为开发商年终要业绩，会计报表收入要做高、利润要做高，方可获得好的股价。会计报表并非随意粉饰出来的，每年年终报表要利润，就要结转收入，结转收入就要配比结转成本和税金。但是税金如何计提呢？营业税可以按照收入的5%计提，而土地增值税却不能仅按照预征率来计提，从谨慎的角度出发，一般会先概算出整体项目土地增值税之后，确定税负率，再根据当期结转收入计算一个“拨备”计入当期损益。这部分计提的税金就会反映到会计报表中的应缴未缴数额当中。在企业所得税纳税申报时仍然要作纳税调整。　　但“预提”与“现时纳税义务”是完全不同的概念，这部分应缴未缴数额不能称之为“欠缴”税款。欠税是纳税人已经向税务机关申报而尚未缴纳的税款，也就是已经形成法律上的纳税义务。按照税收征管法第六十四条的规定，纳税人不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款。房地产项目要达到清算条件才需要清算并最终“多退少补”土地增值税，在此之前，开发商报表结转收入所计算出的土地增值税，属于按照会计上配比和谨慎性原则进行预提拨备，不能说是“欠缴”税款。　　从税收征管角度看，开发商应主动进行土地增值税清算的情形包括：房地产开发项目全部竣工、完成销售的；整体转让未竣工决算房地产开发项目的；直接转让土地使用权的。税务机关可要求开发商清算的情形包括：已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，（下转B3版）　　（上接B2版）　　但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；取得销售（预售）许可证满3年仍未销售完毕的；纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的。根据上述规定，只要开发商没有达到上述条件之一时，可以不必即时清算。　　因此，节目中“上市公司年报中，包括土地增值税在内的应缴税金、应付税金都已经完成清算，应该及时向税务机关缴纳应该缴纳而未缴纳的实际纳税额”说法不妥。　　土地增值税由项目所在地地税机关管理　　按照现行税制规定，土地增值税、营业税均在销售不动产所在地计算征收，归属于项目所在地地方税务机关管理。为争取税源考虑，项目所在地一般会要求开发商在当地注册子公司。母公司机构所在地税务机关无需掌握企业子公司项目所在地纳税情况。即便是一家公司，也存在多个项目多个税务机关管理的情况，每个项目要缴纳多少土地增值税，都要清算后方知结果。因此，电视节目中指责企业总部所在地税务局不知道开发商该缴多少税，其实是对有关管理规定了解不够。　　“土地增值税预缴不缴非拖欠”不完全成立　　任志强8条反驳理由中的第三条提到：“企业在项目预缴土增税时就必须预提应缴未缴的土增税成本并列入公布的科目中说明这些应缴而未缴的税项，但在未达到税法规定的结算条件时，可以不缴，并不违背税法。也非拖欠。”　　根据土地增值税暂行条例实施细则第十六条的规定，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地税局根据当地情况制定。例如，河北省地税局规定，对从事房地产开发的纳税人，在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入（包括预售房收入），按规定预征率预征土地增值税，并按房地产所在地主管地方税务机关确定的申报期限，于月末或季度末终了后15日内，缴纳土地增值税。对未按预征规定期限缴纳税款的，根据税收征管法及其实施细则的有关规定，从限定的缴纳税款期限届满之次日起，加收滞纳金。　　因此，任志强的这一说法不完全成立。这一问题要从两方面看，一是按照预征率缴纳税款属于法定预缴；二是企业自行预提计入损益的税款不是税法上的预缴。　　土地增值税存在的征管问题需引起重视　　在调查节目中也暴露出一些土地增值税征管方面的问题，笔者认为应该引起税务机关的重视。节目中，一位社科院专家表示，土地增值税实际上是一个征管非常复杂的税种，对税务机关的征管能力要求非常高，如果达不到的话，那么土地增值税就征不到位。由于土地增值税属于地方税种，个别地方税务机关在土地增值税征收管理中存在政策执行不统一的问题，这些也需要引起税务部门的注意。　　作者：唐山新正税务师事务所合伙人