试述对外投资企业税收风险控制问题及对策

试述对外投资企业税收风险控制问题及对策来源：无锡地税六分局作者：华维真　王首婉　王树民　张海波日期：2012-12-17字号[ 大 中 小 ] 　　据统计，截至2008年底，我国非金融类海外投资累计已达1500亿美元，分布在全球170多个国家和地区。现阶段我国企业境外投资的特点：一是投资规模增长较快。2003年，我国非金融类对外直接投资28亿美元，2008年已达406亿美元，五年来年平均增长超过70%.二是投资领域逐步拓宽。目前，境外投资项目涉及农林牧渔、轻纺机械、电子通信、交通运输、基础设施、旅游金融、咨询服务等领域。境外投资的方向和重点与国内经济发展需求结合得越来越紧密。三是境外投资主体多元化格局基本形成。随着各类经济主体实力的增强，民营企业境外投资快速增长，去年已占对外投资总量的五分之一。四是投资方式灵活多样。2008年并购类投资项目已占境外投资总数的三分之一左右。　　一、对外投资企业税收风险现状和问题分析　　为维护我国对外投资企业在国外的合法权益，我国已与世界上90多个国家签订了双边税收协定，并与100多个国家和地区建立了双边经贸混委会机制，签订了127个双边投资保护协定。目前，我国与一些国家正在商签自由贸易区协定，与20多个国家或地区就加强互利合作签订了政府间的协定。这对降低境外受控企业的生产经营风险起到了十分重要的作用，但因对外投资企业在国外的生产经营过程中，还会遇到其他的一系列风险，在这些风险中，除了企业自身经营机制上的问题外，相关的税收扶持政策滞后也是重要的原因。如现行对外投资的相关税收政策仍显得过于简单与滞后，一些措施也较零乱，操作性不强，未体现出激励性，与当今国家对外开放的总体战略不相适应，未对境外投资起到应有的促进作用，也无助于对外投资企业的风险控制。如我国的联想、TCL、华为、海尔等去境外投资的企业，其面临的风险不仅仅来自于市场、资金与技术层面，更大的风险是国与国之间并非完全对等的贸易规则。不公平竞争及森严的贸易壁垒，依旧是我国企业对外投资的*5制约。我国企业在境外投资的过程中遭遇的困难，在很多情况下是因为没有做好境外投资的准备工作，尤其是对所在国当地的法律制度、市场环境、文化环境、消费者的偏好和消费习惯没有作深入的了解，以至于在境外投资的过程中遭受挫折。企业境外投资税收风险控制方面的主要问题有：　　（一）企业在境外投资的风险因素没有充分考虑。由于境外的政治环境、投资环境及各项法规制度与国内的存在差异，有的国家和地区在这些投资的外部环境上还很不完善，直接危及到企业境外投资的相关利益。因此，企业境外投资在一定程度上背负了一定的风险。　　（二）对外投资企业的报告制度未建立。目前，对外投资企业还未形成以年度报告和不定期报告的形式，全面反映境外企业的生产经营情况与财务状况的制度。国家有关部门应在保护企业商业秘密的前提下，定期公布国外有关报告的内容，提醒企业规避投资风险。对涉及双边税收协定和经贸关系的重要问题，国家有关部门应通过情报交换、高层互访、双边经贸混委会及政府部门工作层双边磋商等渠道，帮助企业尽快寻求解决问题的办法；对涉及的避税问题，国家税务局应进行专门的调查；对涉及投资壁垒或服务贸易壁垒的问题，国家有关部门应立案进行投资壁垒调查。因此，为企业解决问题是该项制度的根本点。　　（三）对投资地东道国的税收法律制度缺乏了解。据调查，除少数企业知道一些投资所在国税收情况外，大部分企业对所在国的税收政策缺乏了解，对国际间避免双重征税的协定知识知之更少，无从运用。由于对国际税收协定的不了解，对外投资企业在国外遇到税务矛盾往往不知道如何处理。其次，由于对外投资企业的经营方式多样化，可能会受到投资地税务当局的反避税调查。如无锡某公司采用“放风筝”式的方法管理境外企业：在境内接单结汇、境外加工生产，即境外企业的接单、原辅料供应、结汇等全部都在国内总公司进行，境外工厂只负责生产、质量和交货期，它只是集团的一个加工厂，工厂除有部分备用金外，所发生的费用均由总公司按期拨付。根据国际惯例，这种经营方式可能会存在关联交易间转让定价的避税嫌疑，可能会受到投资国税务当局的关注。再者，如果企业在从事境外投资的过程中，对投资所在国税收政策情况缺乏全面的了解，而企业境外投资的最终效益与其境外税收缴纳密切相关，对外投资企业的税收负担会直接影响境外投资效益。比如有些国家利用预提税率等税收政策限制外资企业利润的汇出，世界各国的预提税率差别很大，而双边税收协定可使缔约国相互征收的预提税大为降低，因此投资所在国与我国之间是否签订了有关的税收协定，将会直接影响境外投资的效益。另外，有些对外投资的企业，在对外投资项目规划、论证、建设、经营诸环节中未能充分考虑东道国税收因素的影响，以致预期的目标效果不能实现，甚至因涉税问题处置不当造成严重损失。　　（四）投资地东道国的税收法律制度不健全。目前江苏企业对外投资的一半以上集中在亚洲、非洲、拉丁美洲的发展中国家。其中有些国家税法残缺不全，税收管理无序，有的完税后连完税凭证都无法索取，使对外投资企业处于潜在的纳税风险之中。　　（五）对我国签订的国际双边税收协定内容不熟悉。据了解，不少对外投资的企业，尤其是中小企业，尚不能运用国际双边税收协定中有关国民待遇和税收相互磋商程序等条款，来维护其境外的合法利益。　　（六）对我国涉外税法缺乏必要的研究。比如在策划对外投资时，有的企业尚未考虑实物投资可享受产品出口退税、境外所得可享受直接抵免、饶让抵免等优惠，以致影响决策的质量和自身合法权益的实现。　　（七）对外投资的财务管理和会计核算水平参差不齐。有的对外投资企业财务管理与会计核算工作，不能满足东道国税务管理的要求，不适应我国税法对企业境外所得管理的标准，也不能准确反映对外投资企业生产经营的实际业绩。　　（八）缺乏系统的税收法律促进体系。法律法规是调节行为主体各种关系的强制文件，它既可约束行为主体的有关行为，又可对行为主体的利益进行保护。我国企业开展境外投资活动，需要得到系统和规范的税收优惠支持。目前，我国尚处于境外投资的起步阶段，还没有形成政策支持的体系。企业在境外投资如果缺乏政府财政、信贷、税收等的支持，是很难在国际市场竞争中取胜的，容易无果而终。而现行有关境外投资的税收优惠政策，除在各税中有原则性规定外，一些具体的优惠措施大部分是通过各分散的行政规章来规定的，具有不稳定性，严重滞后于境外投资的发展。由于政府相关立法尚未完善，出台的一些政策尚未上升为法律，缺乏系统性、长期性、稳定性和连续性，也制约了境外投资的进一步发展，如已实施的《对外贸易法》，但没有制定《对外投资法》、《中国对外直接投资经营法》、《境外投资风险保障法》及相关的税收法规等。另外，政府还未建立境外投资服务网站，使境内企业无法了解国外的相关法律、法规及其他与境外投资有关的信息等。　　（九）现行税收政策缺乏明确的政策导向，税收优惠形式单一。现行涉外税收政策主要是出于吸引外资的目的，有些规定不适应纳税人境外投资的需要，在对外签定的税收协定条款中，也是更多的考虑收入来源地国家的税收利益，而较少从居住国的角度来考虑。因此，应为企业境外发展提供相应的政策支持和指导，减少境外受控企业的投资与经营的风险。否则，无法使企业的微观目标与国家的宏观目标一致。但现行税收政策既没有体现境外投资产业上的区别，也没有体现境外投资投资地区与形式上的差别。容易产生企业境外投资地区和产业的不合理，致使企业走出去仅属于自身行为，没有能体现出国家利益的*5化。另外，就现行税收政策看，虽然已有一些支持性的措施，但支持方式单一，缺乏诸如加速折旧、投资抵免、费用扣除、亏损结转和再投资退税等间接抵免。如在尼日利亚投资的江苏某矿业有限公司就曾反映由于其从事的是矿产资源的开采、加工，一方面设备投资数额较大，另一方面设备的损耗比一般生产企业的固定资产的损耗大。使用加速折旧可以均衡固定资产各期的使用成本，减少固定资产因提前报废时所发生的损失，同时也可承担未来许多不确定因素的影响，如通货膨胀的影响等。但我国税收政策对企业境外的所得，需要根据我国的成本列支要求进行纳税调整。由于企业境外投资成本较高，开办之初的年份或几年内很难盈利，而企业在境外发生的亏损却不能与境内企业的所得合并申报，也不能从其他年份的境内外所得中得到抵补。　　（十）监管体制不畅。目前存在着重审批、轻监管的现象，对境外投资企业来说，加强监管是提高经营效率，防止资产流失的重要手段。目前，对外投资企业的监管制度急需改革和完善。目前，我国的境外投资时常会发生多头审批、规避审批的情况，如境外生产性投资由国家商务部批准，金融性投资由人民银行批准。另外，有些企业的境外投资是通过直接截留外贸出口收入、或以贸易名义汇出资金、或不依法办理任何审批手续等进行，完全规避了国家的境外投资管理。　　二、减低对外投资企业税收风险的建议　　（一）对外投资企业应建立税收风险应对机制。一是应与我国外交总体战略协调一致，尊重东道国对本国领土之内的一切资源和经济活动的完全的永久主权；二是事前安排为主，事后措施为辅，即通过事前安排降低被国外税务机关重点稽查的风险；三是以企业自救措施为主，政府保证机制为辅，即扩大出口信用保险、海外投资保险及其他保险的覆盖面。　　（二）企业应树立风险意识。我国企业长期以来对外投资的风险意识淡薄，这一状况是无法适应国外市场环境的。在国际市场中，任何投资和生产都存在风险。因此，企业作为对外投资的主体要有风险意识，企业主管部门也要放手让企业独立面对风险，学会在新的国际竞争条件下判断对外投资的机会，进行投资决策。如因有风险就不去投资，消极等待是没有出路的，也是对国际环境不适应的表现。因此，有竞争就有风险，对外投资企业要敢于面对风险，积极参与国际竞争，才能在国际市场中立于不败之地。　　（三）重视对外投资项目的可行性研究，通过科学决策规避投资风险。可行性研究是在对外投资项目决策前进行技术、经济论证，对于减少或避免对外投资风险具有举足轻重的作用。目前，我国有些境外企业经济效益不高，并不是企业生产经营本身的问题，关键在于其投资决策失误，有些企业缺乏对海外投资环境的深入考察，没有弄清东道国的相关情况就盲目投资。如三九集团曾在马来西亚投资设立药品生产加工企业，由于不了解该国药品生产和销售需经过当地伊斯兰宗教组织认可，最终导致投资失败。因此，在对外直接投资决策阶段，必须对东道国投资环境进行充分的调查和分析（如当地政府愿意同中国进行经济技术合作的，要尽可能选择与中国政府签有双边投资保护协定的国家开办企业；当地政治形势比较稳定，不会因政局不稳或政权更迭造成对中资企业财产和人身安全的威胁；当地涉外投资法规健全，对中方投资确有法律保障；当地经济发展稳定，市场容量可观，且税赋较轻；当地外汇管制比较宽松，中方所得利润及其他合法收益可以自由汇出等），以便得出科学的结论。在此基础上，企业要认真做好投资项目本身的可行性研究，就是对与项目有关的资金、资源、场地、技术设备、工艺流程、市场销售、产品成本和经济效益等因素进行深入细致的研究，对投资和经营过程中可能出现的各种风险进行综合评价，分析它们对投资项目的影响程度，以便为对外投资项目决策提供准确和可靠的依据。另外，要遵循行业发展规律，上下游装置配套建设，做到资源充分利用，实现整体效益*3化，通过实现规模经济降低生产成本，提高产品在国际市场上的竞争力。　　（四）企业应具有创新能力来规避投资风险。如果企业对外投资仅停留在使用别人技术、生产已有产品上，那么未来投资风险必然很大。因此，企业必须将对外投资活动与技术吸收、持续创新能力的培养紧密结合起来，消化与吸收国内外先进技术，才能免于步入价格战的泥潭，才能有效的降低投资风险，提高投资效益。　　（五）应实现投资主体多元化，分散投资风险。由于我国大多数对外投资企业规模小、投资资金不足，承担风险的能力有限。因此，应采取在境外多个主体共同投资，降低投资风险。如可根据投资项目的具体情况，采用上、中、下游企业合作投资，相关企业共同投资，使对外投资项目的原料、产品市场有一定的保证。投资主体的多元化，有利于增大投资规模，分担投资风险，同时提高投资的成功率。　　（六）建立对外投资税收风险管理体系。目前，大部分对外投资企业没有建立完善的投资风险管理组织体系，企业各部门、员工之间的风险管理的责权利不明确，对跨国经营风险的评估与控制的能力不足。因此，对外投资企业必须统筹兼顾各种风险的综合效应，从企业整体角度综合管理所面临的税收风险，构建集成式风险的组织管理体系：一是母公司集成风险管理委员会，它直接隶属于母公司董事会，对总公司的税收风险管理活动进行统筹与协调；二是海外子公司风险管理部，它独立于子公司各业务部门，负责组织和协调海外企业各部门的税收风险管理活动；三是海外子公司业务部门的风险管理，其接受风险管理部门的指导，对本部门负责人和风险管理部双重负责。　　（七）建立境外投资风险准备金制度，制定境外投资坏帐损失及亏损处理办法。目前执行的《企业财产损失所得税前扣除管理办法》，对有关境外投资损失的规定缺乏针对性，且操作性不强。鉴于境外投资未知因素多，风险系数高的特点，应允许企业在一定年限内（5年左右），按投资额的一定比例提取海外投资风险准备金，用于投资初期的亏损弥补，期满后将准备金余额按比例逐年计入应纳税所得。同时实行比一般内资企业更为宽松的坏帐损失及亏损处理办法，以增强企业对外投资的抗风险能力。　　（八）允许企业境内外投资盈亏相互弥补。按照现行税法规定，企业境外盈亏不得与境内企业的盈亏相互弥补，影响了企业对外投资的积极性，增加了企业对外投资的风险。因此，应借鉴国外经验，允许企业对外投资亏损与境内企业的盈余进行互抵。　　（九）改进境外所得中成本费用列支标准的调整方法。按现行规定，企业的境外所得，要依照我国税法、条例和实施细则的有关规定，摊计成本、费用及损失，确定境外所得，据以计算应纳税额和扣除限额，而不能完全以企业在境外取得的合法纳税资料、纳税凭证作为费用开支的依据。这样对企业的境外所得都要按我国税法进行纳税调整，使税收成本大为增加。世界上的很多国家如澳大利亚、新加坡等承认本国境外企业所在国税法规定的成本费用开支标准，而不再按本国税法进行调整。借鉴这些国家的做法，我国应承认境外所得按国外税法计算出的应纳税所得额，仅对其中重要的项目进行调整，同时与反避税结合起来，按照跨国收入和费用的分配原则进行调整，以此确定企业境外收入的应纳税所得额。　　（十）加强对外投资企业的税收服务。企业从事跨国经营，往往面临着比国内经营更大的风险和竞争压力。要提高企业抵御境外投资风险的能力，就必须使税收服务建设跟上企业对外投资的步伐，如向企业提供东道国税收制度的咨询服务，多渠道开展跨国涉税信息的交流和协作。税收管理员要定期走访企业，了解并解答对外投资过程中的税收问题。税务机关可在办税服务厅设置专门咨询席，为企业提供专业的税收咨询。另外，要发挥税收中介的作用，因为对外投资企业仍然需要加强对国外的法律尤其是有关会计、税务、审计等方面法律的了解，避免企业在外投资时遭遇困境，企业在进行国际投资的可行性研究时，除了要对投资地域、组织形式、经营方式等作出优化选择，还应对错综复杂的税务环境拟订相应的税务计划，而这些问题恰恰需要专业的服务机构来提供帮助。因此，利用中介机构的力量，制订完善的税务计划，对企业更好的利用国外的资源和市场，拓展海外业务是十分有益的。　　（十一）建立完备的外国税收抵免制度，制定抵免的具体操作办法。目前对境外税收抵免采用的是分国限额抵免法，这种方法从理论上分析比较科学，但具体操作时较为复杂。建议采用综合抵免法，因为目前税务干部的业务水平还不很高，要对所管辖的每一个外贸公司设在世界各国的分公司逐国计算抵免限额，必然要加大征管难度。综合抵免法只需要综合各个国家的所得，计算一个抵免限额。另外，还要允许间接抵免以及饶让抵免，对间接抵免的条件如持股比例、持有时间、抵免层次等作出具体规定。实行外国税收抵免，消除国际间重复征税，实现跨国经济活动中税负公平，是各国对外投资税收政策的重要内容。如美国通过其完善的所得税体系，详细规定了跨国所得的纳税对象、分类综合限额抵免、间接抵免、亏损结转等内容，既维护了本国的税收管辖权，又保证了税收在对外投资活动中的中性原则，保护了本国企业的利益。