中韩两国公司所得税制度比较研究

中韩两国公司所得税制度比较研究来源：商务部作者：日期：2008-02-25字号[ 大 中 小 ] 　　*9部分两国公司所得税制度比较　　一、纳税人范围的比较　　现在韩国的公司所得税的纳税人分为一般纳税人和公共纳税人，即国内私人公司纳税人和国内公营公司纳税人。也可以分为本国企业和外国企业。从税务角度讲，如果一个公司的总机构或主要办事机构设在韩国，则该公司为本国企业，并有义务就其在世界范围内的所得纳税。否则就是外国企业，在韩国的外国企业的纳税义务仅限于其来源于韩国的收入。当外国公司的总部或主要办事机构在国外，但其收入来源于国内时，对其来源于国内的收入征收公司所得税。　　我国则按不同的资金来源，实行不同的企业所得税制度，形成了内资企业、外资企业两类公司所得税纳税人，并实行不同的税收待遇。从总体上来看，我国外商投资企业和外国企业享有比内资企业所得税更多和更宽松的企业所得税税收优惠政策。两套所得税制度并轨运行已经引发了许多矛盾和问题，如不符合世贸组织的国民待遇原则和国际通行做法，也违反了税收中性原则，不利于企业公平竞争。目前内资企业的实际税负大约为25%，远高于外资企业实际税负大约为15%的水平，这对内资企业是一种极不公平的待遇，使我国内资企业面临极为不平等的竞争环境，严重影响内资企业和民族工业的发展和生存。另外，两套税制还违反了税收效率原则，一方面是征税成本的提高，征管难度加大，另一方面是企业纳税成本提高，影响了市场经济的运行效率和资源配置的效益。　　二、公司所得税收入总额范围的比较　　收入总额，使指纳税人在一个纳税年度取得的各项收入，它是正确计算应纳税所得额的基础。收入总额的确定除国家除出于特定政策考虑规定个别收入项目免税（如国债利息免税）外，企业纳税年度内的生产经营所得收入都属于征税对象范围。　　韩国对下列收入课征公司税：1、在赢利业务中因销售、应收票据、合同及保险费而产生的收入；2、在资产交易中所获得的收益；3、从资产租赁中获得的收益；4、应收的股息或红利。5、清算收入；6、资产评估收益；7、债务的免除额；8、返还的已支付损失；9、公司已获得或将要获得的其他收入。　　我国企业所得税暂行条例规定，纳税人来源于中国境内、境外的生产、经营所得和其他所得，都应当依法缴纳企业所得税。具体包括：生产、经营收入；财产转让收入；利息收入；租赁收入；特许权使用费收入；股息收入；其他收入。　　三、中韩两国公司税税前准予扣除项目的比较　　从上述比较可以看出，中韩两国公司所得税对收入总额的确定大致相同，但公司所得税应税所得确定的基本点和关键点在于如何扣除赚取所取得的成本、费用和损失，两国在应纳税所得确定上有很大的差异。　　（一）两国存货估价的不同　　不同的存货估价方法，直接影响到企业销货成本的计量方式及销售成本的大小，进而在确定应税所得时影响可扣除成本的大小。因此，各国存货估价方法的不同，决定各国公司所得税应税所得计量与确定上存在的数量差异。韩国公司可以在成本定价法和成本与市价孰低法中选择一种作为存货计价的方法，并在经营年度开始时，在规定的期限填写一份存货计价方法的报告。我国规定存货成本的计算方法可以由企业在先进先出、移动平均、加权平均和后进先出等方法中选用一种，一经选用不得随意改变。　　（二）折旧制度的不同　　韩国现在使用的折旧方法有定额法、定率法和生产量比例法等三种。折旧方法的选择主要是根据折旧额的现在价值和企业的现金流动情况。2003年，各种固定资产的折旧制度如下：建筑物与无形固定资产只能选择定额法，其他有形资产则可选择定额法或定率法。采矿权可以由生产量比例法或定额法进行折旧，在矿业中直接使用的各矿场的固定资产可以在3种折旧方法中选择一个。创业费与研发费从开业日所在的经营年度的开始日，或研发非启动年度的开始日开始算起，可以在5年内每年平均进行折旧。对使用收益给付资产额，可根据使用收益期以均等的金额折旧。若资产的使用寿命少于两年或每件的购置成本低于20000元，则允许在购置的当年列为费用。　　我国应计提折旧的固定资产包括房屋、建筑物；在用的机器设备、运输工具、器具；季节性停用和大修理停用的机器设备；以及经营租赁方式租出的固定资产和融资租赁方式租入的固定资产。折旧一般采用直线法或工作量法，特殊情况下采用加速折旧法。至于折旧期限，也制定了分行业的财务制度，但折旧年限一般较长。如房屋、建筑物折旧期限不低于20年，火车、轮船、机器和其他生产设备不低于10年，电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产、经营有关的器具、工具、家具等不低于5年。　　（三）开办费税务处理的不同　　开办费是指在企业筹建创办过程中发生的费用支出，一般包括创建营业或兴办企业的过程中发生的费用支出，以及不应计入固定资产和无形资产购置成本的计免损益、长期借款利息等。韩国公司税法规定，企业的开办费、初期运作费等作为公司的递延资产，扣除日期为公司将此费用计入损失之日。我国公司的开办费也作为递延资产来处理，并规定该费用应当按不低于5年的期限内摊入管理费用。　　（四）准备金或备付金制度的不同　　准备金是用来抵御市场不可测变化或发生不可抗拒的突发事件等原因所导致损失或债权损失的备抵金或备付金。根据2003实行的税收特例管理法的规定，韩国的准备金制度可以分为以促进投资为目的的准备金制度、以费用充当为目的的准备金制度和以弥补损失为目的的准备金制度。首先，以促进投资为目的的准备金制度，中小企业投资准备金可以选择不超过机械设备价值的20%。而社会间接资本投资准备金可以选择不超过适当经营年度社会间接资本投资金额的5%。以费用充当为目的的准备金制度被认为是研究与人力开发准备金，对原材料与生产材料经营可以选择不超过收入金额的5%，一般企业可选择不超过收入金额的3%。以弥补损失为目的的准备金制度分别有经营亏损准备金，投资亏损准备金，企业结构调整专业机构投资亏损准备金的50%，房地产投资公司投资亏损准备金的50%，抛售自己公司股票损失准备金的30%。另外还有退休给付（备付）准备金、保险理赔准备金、证券市场风险准备金等。　　中国允许扣除的准备金有：（1）坏账准备金和商品削价准备金，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰，准予在计算应税所得时扣除；（2）金融、保险企业按统一规定提取的贷款呆帐准备金、投资风险准备金、未决赔偿准备金、未到期责任准备金、长期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金等在计算应税所得时按实扣除。不允许扣除准备金有：存货跌价准备金、短期投资跌价准备金，长期投资减值准备金，期货交易所、期货经纪公司计提的风险准备金（包括投资风险准备基金）不得税前扣除，纳税人发生非购销活动的应收债权以及关联方之间的任何往来账款，也不得提取坏账准备金，以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金。保险企业坏账准备金的提取比例，不得超过年末应收账款余额的１％。金融保险企业提取的投资风险准备金等国家税收法规规定之外的各项准备金，不得在税前扣除。保险企业的财产保险、人身意外伤害保险、短期健康保险业务、再保险业务，可按当年自留保费收入，提取不超过１％的保险保障基金，并在税前扣除。保险保障基金达到总资产的６％时，不再提取扣除。寿险业务、长期健康保险业务不得提取扣除保险保障基金。　　（五）公司所得税对科技和投资扶持作用的差异　　根据2003年韩国《税收特例管理法》的规定，下列设备投资在规定的限度内可以据实扣除：中小企业设备投资为3%，研究与人力开发的设备投资为7%，生产性投资设备投资为3%（中小企业为7%），特定设备投资为3%，节能设备投资为7%，职员福利改善设施投资为3%，以改善景气为目的而进行的临时性投资为10%以内。　　我国企业所得税在新办高新技术企业、企事业单位技术转让服务、高校和科研院所的技术成果转让等收入、软件生产企业、集成电路设计企业、集成电路生产企业、科研机构转制、非营利性科研机构方面，也给予了很多的税收优惠和减免，特别是企业所得税方面的税收支持。为鼓励外资企业使用国产设备，还实行了国产设备投资的税额扣除制度。外资企业与外国企业以提高生产效率与产品质量、扩大出口、节约成本、劳动保护安全等为目的的，利用新技术、新设备与新材料，对现有的设施与工艺条件进行改造的投资总额范围以外的国产设备可以享受相同的税额扣除。另外为加强技术创新、发展高科技，在企业所得税方面也实施了扶持政策。　　（六）公司所得税的社会政策方面　　我国企业所得税对民政福利企业、促进就业、鼓励政企分离方面，以及在教育、医疗、文化、环保、农业、林业、渔业、“老、少、边、穷”地区新办企业、受灾企业、乡镇企业、校办企业、机关后勤等方面，也出台了相关的规定，给予了程度不同的企业所得税优惠政策。　　至于韩国的企业所得税社会政策方面的作用，由于搜集材料不足，无法得知公司所得税在这方面的规定，只能留待日后加以解决。　　四、中韩两国公司所得税税率的比较　　公司所得税税率不仅反映公司所得税负担水平，还体现一个国家的税收政策取向。由于各国货币制度不同，公司所得税的财政地位不同，政策考虑不同，各国公司所得税的税率是不相同的，而且不断变化。20世纪80年代后期以来，公司所得税改革呈现出的突出特点是拓宽税基和降低税率。公司税改革引发了公司税税基，特别是税率变化。从目前各国税率结构上看，大体上有三种税率结构类型：（1）单一比例税率。即不区分公司类型、利润高低，统一实行某一固定比例税率。（2）分类比例税率。分类比例税率是一种有区别的单一比例税率，其实质是单一比例税率，它是单一比例税率的一种延伸。之所以出现分类比例税率是为了照顾或扶持利润较低的中小公司或规模较小公司和某些特殊行业的公司。（3）累进型税率。目前还有少数国家实行累进税率制度，累进税率制度又分为两级超额累进税率和多级超额累进税率。韩国是实行两级超额累进税率的国家。从2002年开始，随着世界法人税降低趋势，为了提高企业的竞争力，韩国再次降低了公司税税率，对1亿韩元以下法人所得税，实施18%的税率，超过1亿韩元的部分，税率为27%。　　我国实行的是分类比例税率，即按利润规模大小划分的分类比例税率。除法定标准税率为33%以外，为了照顾某些盈利较少的企业，在确定基本税率的同时，还暂设置18%和27%两档优惠税率，即对年应纳税所得额在10万元（含10万元）以下至3万元的企业，减按27%的税率征税；对年应纳税所得额在3万元的企业，减按18%的税率征税。这样规定有利于小企业和大企业公平竞争，促进中小企业的发展壮大。此外，在国务院批准的高新技术产业开发区经有关部门认定为高新技术企业的纳税人，减按15%的税率征收。　　五、中韩两国外国公司所得税比较　　韩国公司税法对外国公司仅就其来源于韩国境内的收入负有缴纳公司所得税的义务。但是，外国公司的清算收入不缴纳所得税。外国公司就其国内收入缴纳的公司所得税的核算、调整和征收方式与国内公司的方式相同。外国公司的国内来源所得主要有利息所得、股息收入、不动产收入、租金收入、提供个人劳务所得、资本收益、伐木收入、特许权使用费收入、转让债券或股票的收益等。有国内收入的外国公司在国内没有营业场所的，税务机关按其收入进行源泉扣缴公司所得税，征收一定比例的公司税预提税，比例从2%到25%不等。对于在国内有营业场所的外国公司，其应税所得和税额的计算、调整、征收和申报与与国内公司适用的法律条款大体相同，仍有一些特殊条款只适用于外国公司。　　我国外资企业所得税法对外国公司在中国境内未设立机构、场所取得的来源于中国境内的股息、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或虽设立机构、场所，但上述所得与该机构、场所没有实际联系的，则按收入全额征收预提所得税，税率为20%。　　第二部分中韩两国公司所得税制度的评价分析　　如果把把税种划分为流转税、所得税、财产税及其他税三类，据有关资料统计，韩国税收结构中占主导地位的是商品税和所得税，而中国则以商品税为主；从动态看，韩国商品税比重下降而所得税比重上升，说明税制结构正在发生主体税的转换，中国却与之相反，商品税比重上升而所得税比重下降。按税负转嫁状况，可将中韩两国的税种划分为间接税和直接税两类，其中间接税主要包括商品税、资源税、屠宰税、使用税等；直接税主要包括所得税、财产税等。据统计资料显示，韩国直接税所占比重逐渐上升，间接税比重相应下降；而中国刚好呈相反的变化趋势，即直接税比重下降而间接税比重上升。世界银行的研究结果表明，发达国家比发展中国家更依赖于直接税。韩国与中国比较，更依赖于直接税。顺应市场经济发展的税收结构，应当是以所得税或直接税为主。然而，从中韩税收结构的比较看，中国商品税或间接税始终占据主体地位，这与1994年把税制改革的重点放在商品税与间接税制上有很大关系。因此，今后的税制改革，应当以所得税改革为重点，完善所得税制度，在这方面，韩国公司所得税制度无疑提供了一个比较好的借鉴。笔者认为，对比分析两国的公司所得税制度，我国企业所得税应当从以下几个方面入手：　　一、统一内、外资企业所得税法，建立体现国民待遇原则的企业所得税制度。　　由于我国外资企业实际税负非常低，仅相当于内资企业实际税收负担的1/3～1/4，因此，给予内资企业“国民待遇”、内外资企业所得税的并轨势在必行。这种统一既包括税基的统一，还包括税率和税收减免政策的统一。因此，我国企业所得税制改革的方向应当是：通过统一所得税法，公平所得税负，规范所得税制，建立和完善既符合国际惯例、又适合我国社会主义市场经济发展的企业所得税制。我们改革企业所得税制总的要求是，遵循WTO规则和国际通行规则，结合中国国情，认真借鉴世界各国的有益经验，以保证我国税制的规范性、科学性。　　二、完善企业所得税税前准予扣除项目，促进企业发展　　（一）改革我国的固定资产折旧制度。　　折旧的目的是为了重置或更新企业在生产经营过程中不断磨损的固定资产，作为资产的一种损耗方式，在计算应税所得时应予以扣除。因此，资本折旧速度越快和资本折旧期限越短，企业当期应税所得就越小，所负所得税额亦随之减少。使用加速折旧法使折旧期的头几年内，由于折旧额增加，企业的净所得大大减少，公司所得税的税基也相应的暂时缩小，这给公司提供了延期纳税的机会，公司可以占用原应上缴国家的税金作为自己的固定资本，这实质上是由国家提供的一笔无息贷款，企业可获得利息好处并得到长远发展，国家财政收入也会因为此种政策在长期获得增加。　　发达国家一般根据国家产业政策分门别类地具体规定各种固定资产的折旧年限和计提方法，对符合产业政策要求的机器设备既缩短使用年限，又允许按余额递减法和年数总和法计提折旧，使企业得到减税的好处。我国的折旧制度可以借鉴西方的做法，在兼顾财政承受能力和搞好企业条件下，按国家产业政策要求，具体列举允许和不允许加速折旧的行业项目和固定资产类别，对允许加速折旧的固定资产类别，还要考虑科技进步造成的无形损耗情况，列举固定资产名称，具体规定使用年限和计提折旧方法。这样可以使企业的更新改造置于国家产业政策的宏观调控之下，使企业的技术改造方向明确、重点突出，避免盲目投资。　　（二）正确处理开办费列支问题　　如何在税收上处理开办费问题以及采用何种方式处理开办费，直接影响应税所得的计算及当期应税所得额的大小。目前，各国税收对开办费处理方法不尽一致，大致说来有以下几种不同方法：（1）不允许扣除开办费，也不允许对其计提折旧。（2）必须从发生的财政年度中的盈利中扣除。（3）允许当期扣除。（4）可以当期扣除，也可以在数年内摊销。　　显然，上述五种不同的开办费处理方法，对所得税应税所得的影响是不同的：*9种方法税负最重，其次是允许在数年内扣除，税负较重，我国就属于这种情况；韩国则规定开办费可以从确立费用发生之日从当年盈利中扣除，应税所得最小，税负最轻，最有利于企业发展，值得我国借鉴。　　（三）完善准备金或备付金制度　　准备金或备付金在计算应税所得时能否扣除关系到所得税税基的大小，是为促进企业投资的间接税收扶持手段。从该政策在韩国的实施情况看，该制度取得了很大的成效，受到了企业的普遍欢迎。同韩国相比，我国准备金制度种类有限，在这些准备金中，税法允许扣除的种类又比较少，某些准备金制度范围较小，仅适用于特定行业和部门，提取的准备金额比例也较少，不能真正发挥准备金抵御市场风险、保持社会经济稳定和促进企业良性发展的目的。在今后，建立起我国完善的系统的准备金制度非常迫切和必要。　　（四）实行科技税收政策，增强企业自主创新与发展能力　　为了在世界的变革和竞争中求得生存和发展，韩国把发展科技放在*3先考虑的地位。进入90年代，韩国提出“新经济政策”和“科技立国”战略，制定了“技术开发战略计划（G7计划）”，旨在到21世纪初使韩国的科技达到世界上七个先进国家的水平，特定领域的核心技术提高到世界一流水准。为此，一方面大幅度增加科技投入，另一方面，进一步扩大科技税收政策的实施范围，强化完善现行的有关科技税收政策。在鼓励研究开发活动方面规定技术开发准备金、技术及人才开发费在规定的限度内可以享受税金扣除的优，研究试验用设备投资享受税金扣除或快速折旧。在鼓励成果转化、产业化和市场化方面规定，对技术转让收入减免税、对新技术产业化的资产投资实行税金扣除或快速折旧，对工程技术等行业实行税收减免，对技术密集型中小企业的创业初期实行税收减免。在鼓励对科研机构投资和发展新技术产业金融机构方面规定，本国人对公共法人的出资、委托研究费计入亏损金，新技术产业金融公司的投融资亏损准备金计入损耗，中小企业创业投资公司等的股份投资免征所得税。　　从总体上来看，中韩两国对投资的税前扣除制度，适用的范围都很窄，但我国适用的限制更加多样，即只限于外资企业，又有行业的限制，所以实质性的优惠比韩国更少。今后，我国的企业所得税应调整科技税收政策的方向，一方面要对现行政策存在的问题进行改进，扩大科技税收优惠政策实施范围，另一方面要逐步按照世界贸易组织关于补助金只能用于支持技术开发、地区开发、环境保护等的要求，改革或废除现行的分产业进行的税收优惠体制，转换为分用途、分机能、分领域支持的税收优惠体制。同时，在促进民间技术开发、对基础性研究、高技术研究、重要的社会公益性研究，给更多地企业所得税支持，减轻高新技术企业税收负担，鼓励企业发展高、精、尖技术。　　三、建立统一的企业所得税税率。　　在税率形式的选择上，韩国的累进税率制并不可取，笔者也不主张采用差别比例税率制度，而应当采用单一比例税率，这一企业所得税税率制度一方面和大多数西方国家公司所得税税率相一致，另一方面单一比例税率结构简单、方便，代表了当今世界各国公司所得税税率结构选择与设计的主流与方向。从企业所得税的经济政策工具观点出发来看，对企业必须主要着眼于优化产业结构、提高效率，搞累进税率和差别比例税率，会造成企业经营越好利润越大税负越重，会鞭打快牛，对经济发展不利。另外，差别比例税率和超额累进税率的实施，并没有正当的理论依据，不符合税收公平原则，也不利于税收的征管。单一税率还能防止避税的可能，而多税率则为避税提供机会。　　当然，实行单一税率并不是指依然维持目前33%的税率水平。近几年受美国税制改革的影响，世界各国纷纷下调企业所得税税率，我国也应当考虑遵循国际趋势、降低公司所得税税率的必要性。借鉴我国国内目前企业所得税研究成果，笔者认为，确定企业所得税税率为24%~25%比较合适。这样的一个税率水平，既能发挥公司所得税制度的财政功能作用，又可以使企业所得税真正成为重要的经济政策工具。　　第三部分结论　　总之，公司所得税作为一项重要的经济制度和调节手段，有着自身独特的经济目标，不仅担负着调节收入的功能，还是企业发展的政策工具，它来源于经济，服务于社会，社会经济环境改变，公司所得税也应及时作出相应的修正，以与经济发展阶段相适应。我国的公司所得税尽管经过多次税制改革取得了巨大的进步，但公司所得税制度还不成熟，不完善。一个多税种并存的公司所得税又存在多套税率、多个税前费用扣除和列支制度、多种税收优惠制度，这首先造成征收管理上就比较困难，对比统一的公司所得税制度，征收费用要高得多，不符合税收行政优化原则，也不利于建立完善的市场经济体制。因此，立足我国国情，把握国际上所得税改革的发展趋势，借鉴国外所得税立法的有益经验，通过深化税制改革建立起拓宽税基、降低税率、严格征管的企业所得税制度已是发展的趋势和必然。